La cuestión planteada viene resuelta por numerosas consultas vinculantes (en adelante CV) emitidas por la dirección General de Tributos.Así, a modo no exhaustivo, tenemos que la CV número 1182-06 de fecha 19/6/2006, dice expresamente que:
“En consecuencia, las cotizaciones al Convenio Especial con la Seguridad Social tendrán el tratamiento de gastos fiscalmente deducible de los rendimientos del trabajo, pudiendo resultar el rendimiento neto negativo si el contribuyente no obtiene por este concepto ingresos íntegros. Ello con independencia de la opción ejercida por tributar de forma individual o conjunta”.
Por otro lado, la consulta con número V1328-10 de fecha 15/06/2010 reconoce además el derecho a compensar esos rendimientos negativos.
Remitiéndonos al artículo 48 de la Ley del IRPF, referente a la integración y compensación de rentas en la base imponible se establece que:
“La base imponible general será el resultado de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta a que se refieren el artículo 45 de esta Ley.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las previstas en el artículo siguiente.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el párrafo a) de este artículo, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25 por ciento de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.
La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores.“
Por su parte, el artículo 50 de la citada Ley del IRPF, dispone en sus apartados 1 y 3, en relación con la base liquidable, que:
“1. La base liquidable general estará constituida por el resultado de practicar en la base imponible general, exclusivamente y por este orden, las reducciones a que se refieren los artículos 51, 53, 54, 55, 61bis y disposición adicional undécima de esta Ley, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas disminuciones.
(…).
3. Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes.
La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el párrafo anterior mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores.”
Como puede observarse, se permite, para los casos de rendimientos del trabajo negativos que con posterioridad pueden dar lugar a una base liquidable general negativa (art. 50.3), compensar dicha base liquidable general negativa con bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes.
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Comisión Fiscal de FETTAF
