En estos momentos de crisis económica, está de moda (¿alguna vez dejó de estarlo?) plantearse cómo se relaciona el sistema impositivo con la competitividad de lo que constituye el eje de la actividad económica y el empleo en un país con economía de mercado: la empresa.
Sin embargo, la incidencia del nivel, estructura, características, etc. del sistema tributario sobre el comportamiento empresarial no resulta directamente aprehensible, a partir de unos datos cuantitativos y por ello, al igual que otros indicadores económicos, supuesto de la "facilidad de implantar negocios" (el informe del Banco Mundial "Doing Business" es un perfecto ejemplo de lo que decimos), resulta imprescindible moverse en un entorno cualitativo, realizando encuestas, análisis de opinión, etc., con toda la subjetividad y componente ideológico que tal tipo de análisis conlleva.
En las páginas siguientes, los autores tratan, simplemente, de esbozar un modelo de búsqueda de las citadas relaciones, cuya realización en España permitiría disponer, al menos, de una base homogénea para poder comparar resultados con otros países de nuestro entorno y disponer de una adecuada base histórica.
El contexto socioeconómico de análisis en perspectiva europea
La discusión acerca del importe de la carga tributaria y la distribución de la misma entre los diferentes factores productivos, sectores económicos, grupos sociales o zonas territoriales constituye, sin ningún género de dudas, uno de los puntos centrales del debate político y económico en las sociedades modernas.
En realidad, como demuestra la crisis sistémica actual y el resurgimiento de la problemática acerca de la sostenibilidad y el nivel ideal de la financiación pública, argüir sobre los ingresos fundamentales del sector público, los tributos, resulta ser, asimismo, una forma de preguntarse sobre el modelo de Estado que necesitamos y podemos financiar, sobre el grado de intervención que deseamos del sector público en la economía, de las diferentes maneras de financiar ese sector público y de cómo distribuir entre generaciones los costes de la intervención estatal, pues el endeudamiento público, siguiendo la tradición ricardiana, no es, en el fondo, sino una manera de diferir los Impuestos hacia el mañana, especialmente, si tenemos en cuenta los problemas futuros que supone el envejecimiento creciente de la población europea.
Estas reflexiones, generales, de tipo macroeconómico, adquieren especial relevancia en unos momentos en que la posibilidad de introducir al máximo nivel, normativamente hablando, reglas de equilibrio presupuestario, adquiere carta de naturaleza en España con la reforma de nuestra Carta Magna que exige el equilibrio presupuestario para el año 2020 y las propuestas de reforma en el mismo sentido de varios Estados miembros de la Unión Europea (en adelante, UE).
La búsqueda del equilibrio presupuestario, debe conjugar las tres vertientes del Presupuesto: ingresos (esencialmente, los tributos), gastos públicos y beneficios fiscales y se plantea como una de las fórmulas necesarias para recuperar la pérdida de competitividad de muchos Estados de la UE, fundamentalmente, de la zona euro, que se ven imposibilitados de acudir a otros instrumentos para recuperar, siquiera momentáneamente, la competitividad perdida por diversos factores (globalización, excesiva regulación, salarios elevados, etc.), caso de la devaluación competitiva.
En este contexto, la carga tributaria global que soporta un país y su distribución en Impuestos, funciones, etc., aparece como un aspecto más a considerar para recuperar la competitividad de las economías de la zona euro.
Siendo este debate el corazón de las sociedades democráticas, no resulta fácil, sin embargo, conocer y evaluar las diferentes posturas que grupos sociales, asociaciones, colectivos, instituciones, etc., tienen ante la fiscalidad y la evolución de sus actitudes y comportamientos ante la misma a lo largo de un período de tiempo comparativamente largo.
Y, sin embargo, desde el punto de vista económico, la labor de los agentes socioeconómicos, sus actitudes y opiniones ante el hecho tributario son fundamentales para determinar el propio impacto del sistema fiscal en la dinámica económica y, en particular, en la capacidad competitiva de cualquier tejido productivo respecto a los entornos geoeconómicos en los que compite, posiblemente diferentes no solo en cuanto las instituciones fiscales sino también en la asunción de la carga tributaria por los contribuyentes.
A través de esta fórmula, la problemática sobre la competitividad de la economía en el entorno macro, centrada por la parte de los ingresos públicos coactivos en variables como la presión fiscal absoluta, puede trasladarse y traducirse a segmentos menores, pero más representativos del dinamismo económico en las economías de mercado, es decir, traducir en términos microeconómicos las variables impositivas que, como el porcentaje de la recaudación según Impuestos, impactan en la competitividad, pero donde, cuantitativamente, resulta muy complejo conocer cómo tales variables afectan a la competitividad del tejido empresarial y sus diversos sectores.
Por todo ello, particularmente, resulta de sumo interés conocer cómo los hechos diferenciales de un sistema tributario respecto de los parámetros de otro modelo tributario, con el cual compite, inciden en el terreno específicamente empresarial, donde se fraguan los elementos básicos de la competitividad del tejido productivo.
Medir este hecho diferencial no resulta sencillo; nos encontramos con diferentes dificultades para ello. De un lado, con la propia definición de conceptos y elementos que definan, genéricamente, la tipología de actitudes y opiniones por parte de los diferentes sujetos que intervienen en la gestión empresarial sobre los hechos imponibles que les afectan de manera más directa. De otro, por la escasa disponibilidad de información estadística homogénea en relación a tales actitudes y opiniones para poder comparar entre diferentes escenarios, tanto temporales como nacional-geográficos, de nuestro interés, en particular, en el ámbito de la UE.
Las mediciones sobre la fiscalidad y su percepción por los sujetos socioeconómicos.
Ciertamente, la estadística proporciona datos concretos sobre la presión fiscal soportada por un país o un territorio dado y los indicadores de presión fiscal admiten variantes muy complejas, desde el clásico de la presión fiscal absoluta (incluyendo las cotizaciones de la Seguridad Social) o neta (excluyendo éstas) que recoge el conocido texto de la OCDE, "Revenue Statistics of Country Members", tanto para todo el sistema tributario en general como para gravámenes o grupos de impuestos individualizados, tales como el gravamen sobre la renta o sobre el consumo, pasando por indicadores más sofisticados de presión fiscal relativa, del tipo índices de Bird o Frank y concluyendo con intentos de formular la carga del Estado de una manera realmente neta, es decir, considerando la incidencia del gasto público.
Sin duda, desde un punto de vista subjetivo, la percepción y, por tanto, la definición de opiniones y actitudes ante el hecho tributario tiene una visión más amplia que las derivadas de la existencia de una deuda tributaria y sus características en sí mismas, en tanto que el sujeto tributario valora su respectiva carga individual en relación con los retornos que recibe de las Administraciones Públicas, en forma de subvenciones, gasto público (en general y en cada uno de los servicios públicos prestados), bienes públicos, entorno regulatorio, etc.
Asimismo, otras instituciones internacionales, desde el Fondo Monetario Internacional hasta el Banco Mundial, pasando por el Centro Interamericano de Administradores Tributarios, CIAT, nos ofrecen diferentes ratios e indicadores de presión fiscal, más o menos universales o regionales, tratando de medir la evolución y cambio de los mismos a lo largo de períodos también más o menos amplios de tiempo.
Ahora bien, con independencia de las críticas metodológicas que tales indicadores han merecido y de los debates sobre la fiabilidad de las comparaciones internacionales que tales estadísticas tributarias generan (las cuales, por ejemplo, no toman en consideración la variabilidad de las instituciones y la diversidad de las regulaciones del Derecho Financiero), lo cierto es que tales indicadores y "ratios" son cuantitativos, macroeconómicos y generales, y no captan aspectos esenciales para la fiscalidad moderna cómo es la diferente incidencia de los impuestos en las sucesivas generaciones, los grupos humanos o los colectivos sociales y, en general, carecen de la sensibilidad de los índices micro, para percibir tendencias y, en especial, algo tan relevante como es el grado de consenso de la sociedad en su conjunto respecto del sistema tributario que soporta.
Esta insuficiencia resulta especialmente relevante si tenemos en cuenta que, en las sociedades modernas y avanzadas, es la "empresa" la que explica, como agente económico, su dinamismo, capacidad de innovar, potencial generador de nuevos productos o servicios y capacidad para contratar nuevos empleos, los resultados de un país; así, si el modelo empresarial percibe al sistema tributario como favorable a sus demandas y los tributos coadyuvan a la competitividad empresarial, entonces, los gravámenes se transforman en un elemento más para favorecer la competitividad de la empresa y, por suma de estas entidades, en una palanca para potenciar el desarrollo del país.
Si, por el contrario, las empresas y sus dueños o directivos, así como los emprendedores que están creando nuevas entidades dinámicas y nuevas ideas, consideran el sistema tributario en un país y en un momento dado como un handicap al desarrollo de su actividad empresarial, entonces, el sistema tributario en su conjunto, visto desde el lado macroeconómico, será un factor contrario a la competitividad del país.
En otro orden de cosas, otras estadísticas tributarias, como las elaboradas por el órgano estadístico de la UE, EUROSTAT, han tratado de complementar (y suplir) los defectos de los índices anteriores absolutos, intentando reflejar la incidencia de la fiscalidad en factores económicos, caso del trabajo o los rendimientos empresariales, lo que se conoce como "distribución funcional de la presión tributaria" o determinadas rentas, supuesto de los salarios, tal y como pasa, por ejemplo, con las estadísticas denominadas APW, "Average Production Worker".
De hecho, la propia OCDE, mediante los trabajos de su Comité de Asuntos Fiscales, Grupo de Trabajo número 2, trata de perfeccionar y mejorar constantemente el aparato estadístico que mida y controle las tendencias de los sistemas tributarios internacionales o, al menos, de los 34 Estados que, actualmente, componen la organización, pasando de estudios absolutos y generales de la presión tributaria a análisis estadísticos más concretos, más adaptados a individuos y grupos sociales.
Una buena muestra de esta tendencia, precisamente, es el estudio conocido como "Average Production Worker", APW, una estadística que evalúa el impacto de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, o de las cotizaciones sociales y también algunas subvenciones y gastos fiscales sobre los salarios de un trabajador típico y su familia, considerando variadas situaciones de ingresos y de composición de rentas en el seno de unidades familiares más o menos estándares.
En todo caso, ninguna estadística fiscal, por muy modulada y próxima a un colectivo determinado, por muy próxima, incluso, a colectivos sociales reducidos que presente sus datos, por ejemplo, de un sector económico determinado clasificado según las claves CNAE, Clasificación Nacional de Actividades Económicas, puede estimar total y adecuadamente la incidencia de los gravámenes en una sociedad concreta y, sobre todo, las reacciones que ante los mismos se producen en la citada sociedad y, de modo más específico, la reacción que los agentes empresariales adoptan ante los parámetros fiscales y su evolución temporal.
Por un lado, porque el dato numérico parte de recaudaciones, abstrayéndose de elementos tan relevantes para conocer qué opina o cómo reacciona la sociedad ante un determinado elenco de Impuestos, como son los gastos o beneficios fiscales, es decir, los Impuestos que se dejan de recaudar como consecuencia de la existencia de múltiples beneficios fiscales (exenciones, reducciones, tipos reducidos, créditos de Impuesto, etc.).
Las carencias del llamado "Presupuesto de Beneficios Fiscales" en materia internacional, al no existir un consenso siquiera sobre el concepto de "gasto" ("tax expenditure") o beneficio fiscal, limitan fuertemente la disponibilidad de datos al respecto e, incluso, en aquellos Estados, como España, donde existe la obligación legal de realizarlo (art.134.2 "in fine" de la Constitución Española), su metodología no deja de ser defectuosa y, además, la calidad de la información que proporciona, más allá de los datos correspondientes al Estado Central, es más que limitada, pues las CCAA no disponen de una metodología común para elaborar sus correspondientes Presupuestos de Beneficios Tributarios.
En segundo término, porque el fraude fiscal, su composición, volumen y evolución, sigue siendo reacio a la cuantificación exacta del mismo. Desde el interminable debate acerca de las diferencias entre términos tan imprecisos en sí mismos como son la "evasión", la "elusión", el "fraude", la "planificación" e, incluso, la "planificación agresiva" fiscal, hasta los problemas de diferenciar entre economía sumergida, negra o ilegal y la ausencia de un metodología coherente y consensuada para la medición del mencionado fraude; resulta evidente que un factor tan esencial para determinar el impacto de la fiscalidad en una sociedad como es el volumen del fraude fiscal y sus componentes, quedan en muchos casos, fuera del contraste estadístico.
En tercer orden (y sin pretender ser exhaustivos en nuestra enumeración), porque los costes de la fiscalidad no son solo los derivados de lo que la doctrina española conoce como "obligación tributaria principal", es decir, el pago de la deuda tributaria, sino que cada vez resultan más relevantes para conocer la incidencia del Impuesto en una economía y sociedad el conocimiento y cuantificación de los llamados "costes indirectos" de la fiscalidad, lo que en la doctrina anglosajona se denominan "compliance costs" y que se integran, a su vez, de una miríada de elementos y costes muy variados y complejos: horas destinadas al pago de los Impuestos y la confección y cumplimiento de obligaciones tributarias, pagos a asesores y otros profesionales para poder cumplimentar las obligaciones fiscales, costes de oportunidad, etc.
De hecho, en sociedades de fiscalidad masiva y usuarias de nuevas tecnologías de la información y las comunicaciones, las omnipresentes TIC, existen datos e indicios que revelan, en muchos supuestos, no sólo la relevancia de estas otrora capitidisminuidas "obligaciones tributarias formales", sino que sus costes son crecientes y superiores, en determinados supuestos, al pago de la deuda tributaria final.
Por último, ningún dato estadístico, sea éste micro o macro, desglosado o global, doméstico o internacional, puede reflejar el amplio abanico de las actitudes de la sociedad ante el fenómeno impositivo.
Desde que la Ciencia de la Sociología Financiera mezclase elementos de la Sociología pura con la materia hacendística clásica, allá por los años 20 del siglo pasado, se ha desarrollado una vasta literatura, con orígenes italianos y alemanes, fundamentalmente, que se ha preocupado de intentar conocer la opinión sobre los Impuestos, en general, y cualquier parámetro tributario, en particular, que se generan en la sociedad de un país.
Estas variables de la Sociología Financiera son muy relevantes, en primer lugar, porque ningún tributo puede subsistir si se enfrenta a una resistencia social masiva a su implementación, por muy racional o teóricamente bien estructurado que estuviese.
En segundo término, porque en sociedades modernas y tecnológicamente avanzadas, los gravámenes de mayor potencia recaudatoria tienen un componente acusado de "ilusión financiera", siendo el prototipo de este fenómeno la multiplicidad de pagos a cuenta que existen en el presente modelo tributario español y, en última instancia, porque el fenómeno tributario es algo más complejo que un elenco de cifras, datos recaudatorios o estimaciones cuantitativas, al encontrarse tras aquellos datos un conjunto de reacciones sociales, de opiniones públicas y de posiciones personales, colectivas, ideológicas e, incluso, de género que inciden, directa o indirectamente, en la distribución de la carga tributaria y, al final, en su aceptación.
Algunas conclusiones
En este contexto, no es de extrañar que cada vez resulte más importe conocer, estimar, precisar e, incluso, anticipar la "opinión pública" en relación al fenómeno tributario y sus diferentes variables, sea respecto de cada Impuesto o, de forma más matizada, en relación a diferentes obligaciones tributarias, a los diversos mecanismos de recaudación, a las campañas de información y asistencia a los contribuyentes que tan esenciales son para formular el modelo de "cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias" (concepto, como se ve, claramente sociológico y, en consecuencia, arduo de cuantificar), propio de las Haciendas modernas.
Si estas reflexiones las trasladamos al plano empresarial, creemos que conocer la "opinión" de los emprendedores, directivos de empresas y creadores de la entidad que configura el dinamismo de la economía de mercado, frente al fenómeno tributario supondría una aportación esencial para evaluar el impacto del sistema tributario español y de sus componentes en la competitividad.
En España tenemos desde la década de los 70 del siglo pasado diferentes estudios de Sociología Financiera que tratan de mediar la posición del español ante los impuestos en general.
De hecho, este tipo de estudios y trabajos han sido fomentados con periodicidad por la propia Administración Tributaria, en especial, el Instituto de Estudios Fiscales (IEF), con la loable pretensión de conocer cómo la sociedad española y sus diferentes integrantes están reaccionando a los cambios periódicos del sistema fiscal español y, en especial, el grado de aceptación que el fenómeno tributario merece. Véase a este respecto el último informe recientemente publicado, del IEF.
Ahora bien, con independencia de que esta visión "oficialista" del fenómeno fiscal español, no suele, como era de esperar, incorporar elementos de crítica al sistema o preguntas que puedan poner en cuestión alguno/os de los dogmas relativos al sistema tributario español; también es verdad que este tipo de estudios arrastran consigo varios defectos que limitan su interés y capacidad.
Por un lado, la medición de los "costes indirectos de la fiscalidad" no ha sido nunca un objetivo fundamental en tales encuestas y estudios; en segundo lugar, su grado de agregación es excesivo y no suele segmentar o cortar en diferentes estratos, decilas, grupos sociales, etc., las respuestas a las preguntas formuladas, por lo que sus respuestas suelen centrarse en el hombre medio, en el contribuyente tipo.
Ello conlleva, en tercer orden, que las opiniones de personas, asociaciones, sectores, formadores de opinión, etc., muy relevantes para señalar tendencias, movimientos telúricos en la relación entre el sistema tributario y la opinión pública, le pasen totalmente desapercibidas.
También parece que no ha recogido acertadamente el desarrollo del "networking" y el poder de las Redes sociales para configurar tendencias, "trending topics" y desarrollar imaginativamente alternativas colectivas ante cualquier tema económico y social como es, lógicamente, el fenómeno tributario.
Por último, las preocupaciones puramente empresariales no han constituido nunca el eje central de los estudios de Sociología Financiera en España.
De esta forma, al igual que en otros asuntos económicos, cuyo ejemplo paradigmático puede ser la evolución de los costes o los problemas para constituir empresas, es decir, para determinar el grado de impulso que al espíritu empresarial, "entrepreneurship", existe en una sociedad y en un momento dado, comparándolo con otros Estados de su entorno, postulando tendencias y señalando caminos de reforma para la situación o los problemas detectados, sería imprescindible disponer de un estudio que mediante un análisis opinático dirigido a sectores puntuales y característicos del fenómeno tributario, nos diera una idea relevante y hasta cierto punto cuantificada (siquiera dentro de un rango u orden) de qué opinan sectores relevantes de la sociedad española (bien por su capacidad para crear opinión, bien por su peso económico, bien por su relevancia social u otra cualidad) acerca del sistema tributario español y sus tendencias.
Otros estudios, como el informe que realiza periódicamente el Centro de Estudios Sociológicos (CIS), adolecerían de carencias similares a las apuntadas en los párrafos anteriores, lo que dificulta llevar a cabo, a partir de ellas, un análisis como el que así se propone.
En estas condiciones, resulta imprescindible elaborar encuestas de opinión entre los colectivos de afectados, caso de los directivos empresariales, sobre las complicadas relaciones entre los Impuestos y la competitividad empresarial.
Este artículo ha sido publicado en el "Boletín Quantor Fiscal", el 1 de febrero de 2012.
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