La decantación del sistema de notificaciones tributarias, plasmado en la vigente Ley General Tributaria (LGT), resulta principalmente beneficiosa para la Administración, como la propia regulación general de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
Es cierto que el fundamento remoto de la precisa regulación de las notificaciones administrativas, incluidas las tributarias, es garantista. Se trataría de que los administrados pudieran tomar conocimiento completo del contenido de actos administrativos que les afectan para poder ejercer, en su caso, los derechos de contradicción que les reconoce el ordenamiento. El derecho positivo vigente no solo no formula ese principio, sino que se orienta a crear las condiciones para una rápida ejecución, formalmente garantista, de los actos administrativos.
Así, a pesar del carácter abierto de los lugares de notificación que establece la LGT: “ En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin” (art. 110.2 de la LGT), se abre inmediatamente el camino de la notificación por comparecencia (art. 112 LGT) una vez fallida la notificación (dos intentos) intentada en el primer lugar elegido. Incluso es suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar, situación de evidente desconocimiento por el interesado.
Más terminante aún es la notificación practicada a través de medios electrónicos, en que “… la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos se entenderá cumplida con la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración tributaria o en la dirección electrónica habilitada.” (art.104.5 de la LGT), debiendo estarse luego a las previsiones de las normas legales y reglamentarias mencionadas en el art. 115 bis del Reglamento de Gestión e Inspección.
En lo que hoy nos interesa, las personas y entidades obligadas a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones que efectúe la AEAT en sus actuaciones y procedimientos, disponen de 10 días naturales para acceder a sus notificaciones, transcurridos los cuales estas surtirán todos sus efectos y se continuará el procedimiento, pero es aconsejable consultar los arts. 41 y 43 de la Ley 39/2015 y el RD 203/2021, de 30 de marzo.
Todo ello lo que conlleva en definitiva es una gravosa presunción legal, que no admite prueba en contrario, de que cumplidos formalmente los trámites establecidos para las notificaciones, los destinatarios de las mismas han alcanzado pleno conocimiento de los actos administrativos, a efectos de poder reaccionar en plazo con las reclamaciones o recursos procedentes. Y con esta presunción vienen desarrollándose cotidianamente los procedimientos tributarios de gestión y recaudación, con las complicaciones fáciles de imaginar para muchos contribuyentes.
Por todo ello, resulta de gran interés la reciente Sentencia del Tribunal Constitucional (STC 147/2022, de 29 de noviembre de 2022; y próxima en el tiempo para un supuesto relacionado la STC 84/2022, de 27 de junio, comentada en el número 187 por VILLALVILLA MUÑOZ), relativa a notificaciones tributarias efectuadas en la dirección electrónica habilitada de una sociedad limitada.
En clave de comunicación procesal, “Este Tribunal ha considerado que los órganos judiciales no pueden presumir, sin lesionar el derecho consagrado en el art. 24 de la Constitución Española, que las notificaciones realizadas a través de terceras personas hayan llegado al conocimiento de la parte interesada, cuando la misma cuestiona fundadamente la recepción del acto de comunicación procesal o la fecha en que le fue entregada la cédula por el tercero, supuesto en el cual, a la vista de las circunstancias del caso, de las alegaciones formuladas y de la prueba que pudiera eventualmente practicarse, están obligados a emitir un pronunciamiento expreso sobre la posibilidad o no de que el tercero haya cumplido con su deber de hacer llegar en tiempo el acto de comunicación procesal a su destinatario… Por esta razón, debe ofrecerse a quienes se hayan visto perjudicados por los actos de comunicación a terceras personas, la posibilidad de destruir la presunción que obra en su contra mediante la prueba de que el contenido del acto no les ha sido trasladado en tiempo y forma.”
Los ejemplos que pone el Tribunal Constitucional son plenamente reconocibles en la cotidianeidad de las notificaciones tributarias: notificaciones al conserje, a los vecinos, o notificaciones de apremio o embargo arrastradas de una cadena de notificaciones efectuadas formalmente, pero que nunca llegaron efectivamente a conocimiento de los destinatarios, etc ...
“Se trata, a fin de cuentas, de valorar una eventual indefensión por el incumplimiento, por parte de una tercera persona, de la carga de comunicar la citación en observancia del deber de colaboración con la justicia”.
Ahora bien ¿es de aplicación, esta doctrina basada en el derecho a la tutela judicial efectiva y elaborada en relación con los emplazamientos judiciales, a las notificaciones efectuadas por la administración tributaria?. En principio no, por la propia doctrina del Tribunal Constitucional sobre el alcance de la tutela judicial efectiva, pero, y esto es lo importante “…cabe la posibilidad de que el art. 24.1 CE resulte vulnerado por actos dictados por órganos no judiciales en aquellos casos en que no se permite al interesado, o se le dificulte, el acceso a los tribunales”.
Por tanto, “…La indefensión originada en vía administrativa tiene relevancia constitucional entonces, cuando la causa que la provoque impida u obstaculice que el obligado tributario pueda impetrar la tutela judicial contra el acto administrativo en cuestión, eliminándole la posibilidad de utilizar los medios de impugnación que el ordenamiento tributario dispone específicamente contra los diferentes actos dictados en cada procedimiento”, reiterándose como en la S 84/2022, del propio TC que “…la administración debería haber desplegado una conducta tendente a lograr que las notificaciones llegarán al efectivo conocimiento del interesado, pues a ello viene obligada conforme a la síntesis doctrinal expuesta”.
De esta forma, no solo quedan bajo el ámbito de las garantías del art.24.2 CE las notificaciones del procedimiento administrativo sancionador, como ya sabíamos, sino también procedimientos administrativos no sancionadores en los que se den las circunstancias expuestas, lo que, aunque manifestado antaño por el TC, había quedado enterrado por las sucesivas reformas legales de los procedimientos administrativos y tributarios por lo que podemos considerar la doctrina novedosa.
El esfuerzo del recurrente ha sido hercúleo. La victoria pírrica, porque todo vuelve a empezar al retrotraerse las actuaciones al momento anterior al dictado del acuerdo de liquidación provisional. No le envidiamos, aunque todo debería estar prescrito dada la nulidad que se declara de los actos administrativos que se produjeron.
En cualquier caso, el TC abre un escenario de efectos imprevisibles -ha de probarse el conocimiento o la ignorancia-, que esta vez es difícil que se pueda cegar con reformas legales. La administración y Correos van a tener que actuar diligentemente o veremos la anulación de muchas liquidaciones teletrabajadas.
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