Como recordaremos, la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética introdujo, entre otras medidas, tres nuevos impuestos en nuestro sistema fiscal: el impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica, el impuesto sobre la producción de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica y el impuesto sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos en instalaciones centralizadas.
Desde el mismo momento que entró en vigor, el 1 de enero de 2013, el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica (IVPEE) ha sido objeto de controversia y de un agitado periplo judicial que recapitularemos.
En diciembre de 2016 el Tribunal Constitucional (TC), mediante sendos Autos de fecha 13 de diciembre (202/2016 y 203/2016), acordó no admitir a trámite dos cuestiones de inconstitucionalidad planteadas el 14 de junio de 2016 por el Tribunal Supremo (TS) y en las que se cuestionaba la legalidad del IVPEE. El Tribunal Constitucional consideró que no era competente para resolver cuando el órgano judicial que duda de la constitucionalidad de una ley también la considera incompatible con el Derecho de la Unión Europea, pues debería en todo caso plantear la cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE).
El 10 de enero de 2018, de nuevo el Tribunal Supremo planteó otra cuestión de inconstitucionalidad ante el TC en relación al IVPEE, al considerar su eventual oposición al principio de capacidad económica y no confiscatoriedad que proclama el artículo 31.1 de la Constitución Española debido a la posible concurrencia de doble imposición del IVPEE y del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), ya que podrían gravar la misma manifestación de riqueza, pues el primero carece de una auténtica finalidad extrafiscal, por lo que resulta muy próximo al IAE, teniendo por tanto ambos un hecho imponible “idéntico o prácticamente igual”.
Mediante el Auto 69/2018, de 20 de junio de 2018 en relación a la cuestión de inconstitucionalidad 503-2018, el Tribunal Constitucional inadmitió a trámite la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Tribunal Supremo argumentando que la posible doble imposición entre el IVPEE y el IAE no vulneraba per se ningún precepto constitucional.
El Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valencia (TSJCV), mediante auto de 22 de febrero de 2019, ha planteado cuatro cuestiones prejudiciales al TJUE acerca del Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica (IVPEE) y su posible colisión con el Derecho de la Unión Europea:
- El artículo 1.2 de la Directiva 2008/118/CE: porque tan solo es gravada la actividad de producción e incorporación al sistema eléctrico de energía eléctrica medida en barras de central, a un tipo de gravamen fijo del 7 %. Y es que tal y como razona el TSJCV, aunque formalmente el IVPEE se presenta como un impuesto directo que recae sobre los productores de energía eléctrica, y aun no existiendo un mecanismo de repercusión del impuesto a los consumidores, si se procede al análisis técnico del tributo, es de facto un impuesto indirecto: su base imponible son los rendimientos obtenidos, carece de progresividad, solo existe un tipo único de gravamen, ausencia de beneficios fiscales que de algún modo puedan ponderar la cuota del impuesto, y más prueba de ello aún es que el Real Decreto Ley 15/2018 de medidas urgentes para la transición energética y la protección de los consumidores, ha procedido a exonerar del IVPEE a la electricidad producida e incorporada al sistema eléctrico durante seis meses de acuerdo con el fin último perseguido en su promulgación, la reducción de la factura del consumidor final.
- Los artículos 1, 3, apartados 1, 2 y 3.a), en relación éste último con el artículo 2.k), de la Directiva 2009/28/CE: puesto que concede el mismo tratamiento fiscal a la energía procedente de fuentes no renovables que a la que procede de fuentes renovables, sin considerar ninguna circunstancia que pueda ponderar la cuota tributaria en función del impacto medioambiental de la actividad, podría vulnerar el principio de libre competencia y del fomento de la energía de la Directiva del Parlamento Europeo y del Consejo relativa al fomento del uso de energía procedente de fuentes renovables (Directiva 2009/28 y Directiva 2018/2001 que sustituirá a la anterior).
- La posible vulneración del principio de libre competencia y del fomento de la energía del IVPEE: a este respecto hemos de traer a colación el Auto del Tribunal Supremo de 10 de enero de 2018, en el que ya criticaba la ausencia de la finalidad extrafiscal del tributo, pues, aunque el preámbulo del texto legal expresa que su objetivo es armonizar nuestro sistema fiscal con un uso más eficiente y respetuoso con el medioambiente y la sostenibilidad, la estructura técnica del tributo se encarga de demostrar lo contrario. Es esta igualdad en el tratamiento fiscal de la energía producida con fuentes renovables como aquella que procede de no renovables, una posible vulneración del sistema de apoyo previsto en el artículo 2.k) y concordantes de la Directiva 2009/28/CE.
- Y los artículos 32 a 34 de la Directiva 2009/72/CE pues podría distorsionar el mercado interior de energía eléctrica y vulnerar la libre competencia, al discriminar positivamente a los productores no nacionales de energía eléctrica, en perjuicio de los productores españoles.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea deberá pronunciarse en primer lugar sobre su admisión o inadmisión a trámite. En caso de que fueran admitidas las cuestiones planteadas por el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el TJUE entrará a valorar la incompatibilidad del impuesto con el Derecho de la Unión, por lo que procede realizar una serie de consideraciones en relación a la Jurisprudencia Comunitaria emanada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea:
Respecto de la primera cuestión prejudicial planteada, el artículo 1.2 de la Directiva 2008/118/CE expresa : “Los Estados miembros podrán imponer a los productos sujetos a impuestos especiales otros gravámenes indirectos con fines específicos, a condición de que tales gravámenes respeten las normas impositivas comunitarias aplicables a los impuestos especiales o el impuesto sobre el valor añadido por lo que respecta a la determinación de la base imponible, el cálculo de la cuota tributaria, el devengo y el control del impuesto.”
Por tanto, el artículo 1 de la Directiva 2008/118/CE encuadra la capacidad de los Estados de establecer impuestos sobre productos energéticos, permitiendo únicamente la creación de gravámenes indirectos con una “finalidad específica” y siempre y cuando respeten las normas impositivas comunitarias. Dicha finalidad es imprescindible, por lo que, si en primer lugar considerara técnicamente el impuesto como de naturaleza indirecta, y a continuación desprendiera al IVPEE de su pretendido propósito medioambiental, podría suponer una infracción del ordenamiento comunitario y consecuentemente su anulación.
La jurisprudencia comunitaria se ha pronunciado en los asuntos C-434/97 y C-491/03, estableciendo que la finalidad especifica es un objetivo distinto del presupuestario
a) Sentencia del Tribunal de Justicia (Sala Quinta) de 24 de febrero de 2000. Comisión de las Comunidades Europeas contra República Francesa. Recurso por incumplimiento - Directiva 92/12/CEE - Tributación especial de las bebidas con un grado alcohólico alto. Asunto C-434/97.
“19 La finalidad de esta disposición es permitir a los Estados miembros introducir, además del impuesto especial mínimo fijado por la Directiva sobre las estructuras, otros impuestos indirectos que persigan una finalidad específica, es decir un objetivo no presupuestario.”
b) Sentencia del Tribunal de Justicia (Sala Primera) de 10 de marzo de 2005. Ottmar Hermann contra Stadt Frankfurt am Main. Petición de decisión prejudicial: Hessischer Verwaltungsgerichtshof - Alemania. Impuestos indirectos - Directiva 92/12/CEE - Impuesto municipal que grava el despacho de bebidas alcohólicas para su consumo inmediato in situ.
“16 Con carácter preliminar, es necesario señalar que el artículo 3, apartado 2, de la Directiva 92/12 establece estrictos requisitos para los impuestos indirectos con que los Estados miembros graven productos sujetos a impuestos especiales, como las bebidas alcohólicas. Dicha disposición prevé que los impuestos indirectos, que no sean impuestos especiales, deben perseguir una «finalidad específica», es decir, un objetivo distinto del exclusivamente presupuestario (sentencias de 24 de febrero de 2000, Comisión/Francia, C‑434/97, Rec. p. I‑1129, apartado 19, y de 9 de marzo de 2000, EKW y Wein & Co., C‑437/97, Rec. p. I‑1157, apartado 31), y respetar las normas impositivas aplicables en relación con los impuestos especiales o el IVA para la determinación de la base imponible, la liquidación, el devengo y el control del impuesto.”
Respecto de la segunda, tercera y cuarta cuestión prejudicial planteada, la Jurisprudencia Comunitaria en relación a la Directiva 2008/118/CE, en concreto en los asuntos n.º C-215/16, C-216/16, C-220/16 y C-221/16 (acumulados) relativos al canon eólico establecido por la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha, puso de relieve una serie de aspectos que podrían resultar interesantes a la hora abordar la legitimidad y la conformidad con el Derecho Comunitario del Impuesto sobre el Incremento del Valor de la Producción de la Energía Eléctrica.
Como punto de partida ha de asentarse que uno de los objetivos de la Directiva 2008/118/CE es el fomento de la producción de la energía con origen en fuentes renovables, mediante la fijación de una cuota de producción en un determinado período.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en los asuntos acumulados n.º C-215/16, C-216/16, C-220/16 y C-221/16 reconoció la legitimidad y la conformidad con el Derecho Comunitario del canon eólico establecido por la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha, argumentando que por sí mismo no vulnera el objetivo nacional obligatorio en relación con la cuota de energía procedente de fuentes renovables en el consumo final bruto de energía que debemos generar, a que nos obliga la Directiva 2009/28/CE del Parlamento Europeo y del Consejo (Fomento del uso de la energía procedente de fuentes renovables). En la propia sentencia, el Tribunal reconoce que el establecimiento de dicho gravamen puede hacer menos atractiva la producción y la utilización de la energía eólica, y poner en riesgo su desarrollo, pero los Estados miembros, y en concreto España en este caso, tienen a su disposición más medios con los que hacer frente a sus obligaciones para con esta cuestión y compensar su “efecto pernicioso”.
A este respecto, ha de recordarse que la Directiva 2009/28, según se desprende de su artículo 1, tiene como finalidad establecer un marco común para el fomento de la energía procedente de fuentes renovables, fijando, en particular, objetivos nacionales obligatorios en relación con la cuota de energía procedente de fuentes renovables en el consumo final bruto de energía. Continua el artículo 3, apartado 1, de la Directiva 2009/28, que los Estados miembros deben garantizar que la cuota de energía procedente de fuentes renovables en su consumo final de energía en 2020 sea equivalente como mínimo a su objetivo global nacional, de alcanzar una cuota mínima de producción de energía procedente de fuentes renovables.
Además, conforme al artículo 3, apartado 2, de esta Directiva, los Estados miembros deberán introducir medidas diseñadas efectivamente para garantizar que la cuota de energía procedente de fuentes renovables sea igual o superior a su objetivo global nacional. Por este motivo, los Estados miembros podrán, en virtud del artículo 3, apartado 3, de la Directiva 2009/28, aplicar «sistemas de apoyo», en el sentido del artículo 2, párrafo segundo, letra k), de la Directiva, y conceder, por tanto, en particular, ayudas a la inversión, exenciones o desgravaciones fiscales, devoluciones de impuestos, o incluso establecer la obligación de utilizar energías renovables.
Como resulta del propio tenor del artículo 3, apartado 3, de la Directiva 2009/28, y en especial del término «podrán», los Estados miembros no están en absoluto obligados a aplicar sistemas de apoyo para promover la utilización de energía procedente de fuentes renovables, ni, con mayor razón, si deciden aplicar tales sistemas, a configurarlos como exenciones o desgravaciones fiscales.
Sin embargo, el TJUE consideró que:
- Ninguna de las precitadas disposiciones prohíbe que los Estados miembros establezcan un gravamen que recaiga sobre la instalación en parques eólicos de aerogeneradores afectos a la producción de energía eléctrica.
- Que los Estados miembros disponen de un margen de apreciación respecto a las medidas que consideren adecuadas para alcanzar los objetivos globales nacionales obligatorios fijados en el artículo 3, apartados 1 y 2, de la Directiva 2009/28, en relación con el anexo I de ésta.
- Y, en definitiva, que la posibilidad prevista en el artículo 3, apartado 3, de la Directiva 2009/28 de que los Estados miembros establezcan sistemas de apoyo para promover la utilización de la energía procedente de fuentes renovables, en su caso en forma de exenciones o desgravaciones fiscales, no implica en absoluto que éstos no puedan gravar a las empresas que desarrollan esas fuentes de energía.
En próximas fechas acontecerán los pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea relativos a los tributos que fueron creados por Ley 15/2012, de 27 de diciembre de medidas fiscales para la sostenibilidad energética, que determinarán el alineamiento o no de estos impuestos a la normativa comunitaria. Hasta entonces, procede evaluar una posible recuperación de los impuestos satisfechos por dicho concepto tributario.
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