Ley del Impuesto sobre Sociedades

Deducción por inversiones medioambientales en el Impuesto sobre Sociedades. ¿Un buen momento para rescatarla?

Tribuna

En los momentos de incertidumbre política que vivimos, de la que se derivó el fiasco de la aprobación de una Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2019 con, entre otras pretensiones, la de limitar al máximo la aplicación de cualquier tipo de deducción en el Impuesto sobre Sociedades (llegando a preverse una tributación mínima en ese impuesto del 15%, a aquellas empresas con volumen de operaciones superior a 20 millones de euros o que tributasen en consolidación fiscal), sonaría a espejismo cualquier establecimiento de nuevos incentivos fiscales en forma de deducción.

Pero quizás ese espejismo no fuese algo tan disparatado, si con su aprobación se favoreciese la protección de un bien cuya situación está generando en la actualidad mucha preocupación, no solo a nivel nacional, sino global: el medioambiente. Aunque los hay, son muy pocos los que siguen poniendo en duda la relación entre la contaminación medioambiental y el cambio climático. Ya se considera científicamente probado que el exceso de contaminación está produciendo ciertos efectos aceleradores en un cambio climático que hará variar, a peor, la forma de vida de todas las regiones del Planeta. Y ello tiene también sus consecuencias económicas, sin duda. Resulta indiscutible que Todos debemos poner Todo de nuestra parte para intentar ralentizar ese perjuicio, ya que nuestros descendientes (y probablemente nosotros mismos) suframos drásticas consecuencias por ese motivo. Y cuando utilizo la palabra “Todos”, incluyo no solo a los particulares, sino también a las empresas y, principalmente, a los gobiernos, que son los encargados de legislar dichas materias, y deben ser los protectores supremos de ese bien común.

Se le atribuye a Félix Rodriguez de la Fuente la siguiente frase: “Todos debemos ir engrosando ese pequeño ejército, ¡Que el día de mañana se considerará un ejército heroico!, mucho más que los que lucharon con las armas en la mano: el ejército de los que un buen día dijeron que había que hacer algo para proteger a una Madre que no se queja, que nos ha dado todo lo que tenemos, ¡y a la que estamos matando!”. Pues bien, el cambio climático no es otra cosa que el aviso, la queja, que hace esa Naturaleza, de los excesos que estamos cometiendo sobre ella, y Todos tenemos que comprometernos en su protección.

Sin embargo, no se antoja fácil hacer esto que digo en la práctica, puesto que “poner Todo de nuestra parte” implica, sobre todo, un coste económico significativo, para todos. Y en mi opinión, a mayores volúmenes económicos manejados por el sujeto implicado en dicho esfuerzo, mayor será su coste. Es decir, que para las empresas, con un esfuerzo proporcional mayor que el de los individuos (personas físicas), el coste se intuye significativamente mayor. Además, como es evidente, los números mandan en la gestión económica y financiera de las empresas que, si no obtienen algún beneficio económico, no se comprometerán de forma voluntaria en sus dinámicas inversoras. Al menos, probablemente no lo harán más allá de lo que las normas medioambientales exijan. Y esas normas, como podemos ver, tienen miras a muy largo plazo. Quizás demasiado. Porque, en mi opinión, lo es pensar en 15 o 20 años como plazo objetivo para, por ejemplo, reducir determinados tipos de emisiones contaminantes. El tiempo apremia, y las medidas han de tomarse cuanto antes.

Centrándonos en nuestro país y su normativa, creo que quizás fuese ahora el momento de que el Gobierno y el legislador diesen un empujón a ese compromiso para proteger el medioambiente, que debería unirnos a Todos, fomentándolo en todos los ámbitos que sea factible, incluso en el económico que, como digo, es de los aspectos más influyentes (o el que más) en las decisiones estratégicas de las empresas, cuya naturaleza vital consiste precisamente en la generación de riqueza en términos económicos.

En este punto, resulta bastante significativo y quiero con este artículo llamar la atención sobre él, el hecho de que, en la regulación del Impuesto sobre Sociedades, en los últimos años, en vez de ir incrementándose los incentivos fiscales enfocados a actuaciones que propicien minorar la contaminación, se han ido reduciendo hasta su práctica desaparición, por lo que las empresas, aunque más obligadas desde la normativa medioambiental, ven como esas obligaciones de adaptación únicamente generan un coste extra para sus tesorerías, con lo que en la mayoría de casos se limitan a cumplir con los márgenes o exigencias que les dicta la norma medioambiental.

Dice el refranero popular que “más ciego es el que no quiere ver, que el que realmente no ve”. Como expongo en párrafos anteriores, hoy día son muy pocos los que defienden la inexistencia del cambio climático y la influencia que en éste tiene la contaminación. Personalmente, me ha animado a escribir este artículo más la conciencia medioambiental y la preocupación por los que vienen a continuación, nuestros descendientes, que su aspecto técnico, no obstante tenga éste también su relevancia. Siempre he creído que la fiscalidad ha de ir ligada indiscutiblemente a ese futuro y a la realidad social y global del mundo en que se aplica. En este caso, el legislador mira hacia otro lado, y no conecta la fiscalidad con la realidad. Y lo cierto es que la fiscalidad no es que pueda ayudar en situaciones como la actual a resolver problemas futuros, sino que debe hacerlo.

Fundamento el presente artículo en un análisis histórico de esa deducción por inversiones en la protección medioambiental, porque la evolución de estos incentivos en el Impuesto sobre Sociedades me parece incoherente con las ideas antes expuestas y con la situación que vivimos. Y es que no puede dejar de sorprenderme, y probablemente al lector de estas líneas tampoco le deje indiferente, el hecho de que cuanto mayor es la preocupación por el cambio climático, menor sea la incentivación fiscal para evitarlo, en este impuesto. Es decir, que existe una progresión geométrica negativa entre dicha preocupación (y sus efectos actuales) y las medidas fiscales propuestas para evitarla. Todo ello desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, puesto que, analizado desde la óptica de otros impuestos, es cierto que muchas Administraciones Locales y Comunidades Autónomas, con competencias en determinados impuestos, apuestan por una gestión tributaria que premia más que la estatal el cumplimiento con una responsabilidad medioambiental que, en realidad, debería ser más voluntaria, por responsabilidad social, que obligatoria.

Evolución histórica de la deducción por inversiones medioambientales en el Impuesto sobre Sociedades.

La anterior Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobada con el Real Decreto Legislativo 4/2004 (texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, TRLIS en adelante), regulaba en su artículo 39 la deducción por inversiones medioambientales. Deducción que, con la derogación de esa norma, por la vigente Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobada por la Ley 27/2014, desaparece.

Pero esa contradictoria situación es la actual, y como antes digo, interesa estudiar la evolución histórica de dicha deducción “ecológica”, desde su incorporación a la normativa de este Impuesto hasta su derogación con esa Ley del Impuesto sobre Sociedades de 2014.

Etapa 1. Inicio de la fiscalidad ecológica en el Impuesto sobre Sociedades.

Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.

La primera noción que tenemos de esta deducción en nuestro Impuesto sobre Sociedades la encontramos en el artículo 35 de la Ley 43/1995, modificada con la Ley 13/1996 mediante la inclusión de un nuevo punto 4, con efectos desde el 1 de enero de 1997. En ese momento se incluye la posibilidad de practicar sobre la cuota íntegra del impuesto una deducción del 10 por 100 de las inversiones realizadas en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente y que consistiesen en instalaciones que evitasen la contaminación atmosférica procedente de instalaciones industriales, contra la contaminación de aguas superficiales, subterráneas y marinas para la reducción, recuperación o tratamiento de residuos industriales para el cumplimiento o, en su caso, mejora de la normativa vigente en dichos ámbitos de actuación, siempre que aquellas inversiones estuviesen incluidas en programas, convenios o acuerdos con la Administración competente en materia medioambiental, que debería expedir la correspondiente certificación convalidando dicha inversión.

Como podemos apreciar, dicha deducción, aunque muy genéricamente regulada en la Ley, exigía una certificación del correspondiente organismo medioambiental, luego requería el correspondiente estudio técnico que reflejase que aquella inversión suponía en efecto la evitación de aquella contaminación.

Posteriormente, con la Ley 55/1999 se añadió un nuevo párrafo a este punto 4, sin modificaciones semánticas en lo ya existente, pero ampliando el espectro de la deducción específicamente a la adquisición de nuevos vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera, por la parte que contribuyese a la reducción de la contaminación atmosférica.

Es decir, que ya no solo concedía el derecho a practicar la deducción por la adquisición de activos que evitasen la contaminación, sino también a los que redujesen la misma respecto a la situación original de la sociedad.

La siguiente modificación se hizo con la Ley 24/2001, con entrada en vigor el 1 de enero de 2002, que añadía la posibilidad, para las entidades de reducida dimensión (lo eran las que hubiesen tenido un importe neto de cifra de negocios, en el ejercicio anterior, inferior a 250 millones de pesetas), de aplicar una deducción del 10 por 100 de las inversiones realizadas en activos nuevos destinados al aprovechamiento de fuentes de energías renovables consistentes en instalaciones y equipos de determinados tipos de “reciclaje energético”, enfocados al aprovechamiento de la energía solar, o de determinados residuos para transformarlos y darles un segundo uso, incluyendo la transformación de los originales en biogás o bioetanol y biodiesel.

Lo vigente hasta ese momento se desplaza, al aprobarse la Ley 36/2003, con efectos desde el 27 de abril de 2003, a un nuevo artículo, el 35 bis, que regula de forma independiente las deducciones por inversiones medioambientales. La única modificación entre la última redacción del antiguo artículo 35.4 y el 35 bis es que, a partir del 27 de abril de 2003, la deducción relativa al aprovechamiento de fuentes de energía renovables a que hacemos referencia en el punto anterior, puede aplicarla cualquier entidad independientemente de su volumen de operaciones.

Real Decreto Legislativo 4/2004 (Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades).

La aprobación del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), implica que se refundan los artículos de la anterior Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades con otras normas que incluían diversas medidas tributarias relativas a este mismo impuesto.

En esta nueva distribución, se incluye las deducciones por inversiones medioambientales en el artículo 39 del TRLIS, sin introducirse en su redacción inicial ninguna modificación respecto a la regulación que había en el anterior artículo 35 bis.

La deducción por estas inversiones se modifica con la Ley 25/2006 (efectos desde el 1 de junio de 2006), incrementándose el tipo de deducción general del 10 por 100 hasta el 12 por 100, para aquellos supuestos de adquisición de nuevos vehículos industriales o comerciales de transporte de carretera que contribuyan de manera efectiva a la reducción de contaminación atmosférica.

Nos encontramos en el cenit del fomento, a través de medidas fiscales, de inversiones en activos que propicien la protección del medioambiente.

Etapa 2. Comienzo de los recortes

Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

Hasta ese punto, al menos aparentemente, la fiscalidad medioambiental en el Impuesto sobre Sociedades evolucionaba positivamente, fomentándose las inversiones empresariales que protegiesen o evitasen daños en menor medida el bien protegido (medioambiente). Es con la Ley 35/2006 (en vigor desde el 1 de enero de 2011) cuando comienza el recorte de las medidas fiscales de impulso a la lucha contra los daños y perjuicios al medioambiente en este impuesto. En esa primera modificación, se suprimen los hasta entonces vigentes puntos 2 y 3 del artículo 39, lo que implica la supresión de la deducción específicamente prevista para la adquisición de nuevos vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera, que contribuyesen a la efectiva reducción de la contaminación atmosférica, y de la deducción expresamente regulada para las inversiones en activos nuevos destinados al aprovechamiento de fuentes de energías renovables que se venía recogiendo hasta entonces (la disposición adicional decima del TRLIS, incluida con la Ley 55/2007, las va reduciendo progresivamente con la aplicación de unos coeficientes anuales desde el 1 de enero de 2007 hasta su desaparición total el 1 de enero de 2011).

Y continuando con ese recorte, con efectos desde el 6 de marzo de 2011, la Ley 2/2011 mantiene la deducción en los términos conceptuales expuestos en el párrafo anterior, pero con la significativa modificación de que solo se permite aplicar respecto a las inversiones para reducir, recuperar o tratar los residuos industriales propios, reduciéndose adicionalmente el tipo porcentual de la deducción, desde el vigente entonces, 10 por 100, hasta el 8 por 100.

No hemos podido encontrar en la Ley 2/2011 un fundamento para esos recortes. No obstante, resulta curioso que el artículo 92 de esa Ley, donde se establecen dichas modificaciones restrictivas, se titule “incremento de la deducción por inversiones medioambientales”, cuando precisamente lo que se está haciendo es comenzar a recortarlas.

Etapa 3. El fin de los incentivos fiscales medioambientales en el Impuesto sobre Sociedades.

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

Dispone la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, que deroga la anterior regulación del Impuesto sobre Sociedades del TRLIS, en el punto III de su Preámbulo y con la curiosa justificación, “para una simplificación del impuesto”, la eliminación de determinados incentivos “cuyo mantenimiento se considera innecesario”, y ofrece en su punto 4.a, el motivo de la desaparición de la deducción que analizamos en este artículo de opinión:

a) En primer lugar, desaparece la deducción por inversiones medioambientales, teniendo en cuenta que las exigencias en materia medioambiental son cada vez superiores, tornándose en ocasiones obligatorias, por lo que resultaba paradójico el mantenimiento de un incentivo de estas características. De nuevo, prevalece la neutralidad del Impuesto, resultando preferible que sean otros parámetros los tenidos en cuenta para realizar inversiones de esta naturaleza.

Podemos decir que esa ley, vigente hoy día para el Impuesto sobre Sociedades, finiquita o apuntilla las deducciones por inversiones medioambientales, suprimiéndola totalmente de su texto, con la “excusa” de que ya existen regulaciones exigentes en materia estrictamente medioambiental, esto es, en otros ámbitos normativos distintos al del Impuesto sobre Sociedades, de forma que al legislador, en mi opinión de forma equivocada como expongo a continuación, le pareció “paradójico“ seguir incentivando fiscalmente dicha protección, y “prefiere” que si se hacen inversiones que favorezcan un menor daño al medioambiente, no se hagan por motivos fiscales, sino por otros, no definiendo cuales.

Situación actual: El cambio climático como principal problema de la economía en 2019. La responsabilidad medioambiental de los Estados. 

Ya mencionaba en la introducción de este artículo que el cambio climático está siendo uno de los temas de máxima preocupación en los tiempos que vivimos. De hecho, ha sido el tema de mayor preocupación en las últimas reuniones del Foro Económico Mundial (World Economic Forum, también conocido como Foro de Davos). Personalmente, me da mucha tristeza ver que hayamos tenido que llegar a un punto en que las consecuencias económicas de ese cambio en el medioambiente afecten a los países ricos del planeta, y por ello es ahora que explota esa preocupación, cuando lo cierto es que este problema lleva muchísimo tiempo en crecimiento, y todo el tiempo que hemos perdido en la lucha contra él posiblemente sea irrecuperable.

Todos los Estados tienen una responsabilidad en la lucha contra esta situación. Sus regulaciones normativas han de fijar unos marcos que, a todos los niveles, intenten paliar o cuando menos ralentizar ese deterioro. El que las normas medioambientales españolas sean, como decía el fundamento ofrecido en el Preámbulo de la Ley 27/2014 al suprimir la deducción por inversiones medioambientales, muy “exigentes”, no implica que sean suficientes. Todos sabemos que la adaptación a un sistema medioambientalmente protector cuesta, y mucho. Y uno de los costes principales es el económico. A las empresas, por mucho que se les exija un cambio hacia ese escenario protector, hay que ayudarlas, o la mayoría se quedará por el camino, o presionarán para que la exigencia de las normas medioambientales se flexibilice o ralentice aún más en el tiempo, o incluso, incumplirán.

De acuerdo con el análisis histórico que hago en los párrafos anteriores, podemos apreciar cómo el legislador ha regulado unos incentivos fiscales que favorecían a la lucha contra los daños medioambientales a partir de la década de los ‘90 y, tras llegar a un punto de inflexión, justo cuando la preocupación por el tema está en su punto más candente, los ha suprimido totalmente.

En este escenario, constatamos que las normas medioambientales que obligan a cumplir con ciertos requisitos para reducir la contaminación son de implementación progresiva, porque la mayoría de los sujetos obligados no podrían cumplir con un ritmo de transformación inmediato. Ello resulta totalmente lógico. Pero en mi opinión, ello no quita que se pueda o deba premiar de alguna manera a aquellos que hagan un esfuerzo adicional y se adapten de forma más rápida incluso que la exigida por la norma medioambiental, lo que redundaría en beneficio de todos. O lo que es lo mismo, que en la situación que nos encontramos, sería conveniente mantener incentivos para aquellos que se adelanten a las exigencias de la normativa medioambiental. Ello no sería una “paradoja” (como decía el legislador), sino una apuesta por el cambio de forma más acelerada, minorando aun más los efectos en el medioambiente.

No puedo en absoluto estar de acuerdo con la justificación que hace el legislador en el Preámbulo de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para suprimir la deducción por inversiones medioambientales. El legislador ha pensado únicamente en un sujeto pasivo estrictamente “cumplidor” de una obligación exigida por la normativa medioambiental, pero no ha pensado en el sujeto pasivo “social y voluntariamente responsable” que piensa más allá de lo que la norma medioambiental le exige y busca una solución más inmediata. De hecho, esa forma de legislar casi destierra la posibilidad de que exista este último.

Tampoco puedo estar de acuerdo con la disposición de que “resulta preferible que sean otros parámetros los tenidos en cuenta para realizar inversiones de esta naturaleza”. ¿Cuáles serían esos otros parámetros, válidos para que se realice inversiones medioambientalmente favorecedoras? ¿Acaso es tan grave que las inversiones que benefician al medioambiente tengan un impulso fiscal? En mi opinión, esa retórica pregunta no tiene respuesta.

Por otro lado, hemos de tener en cuenta que tan evidente como los efectos de la contaminación en el clima, es que el precio de las inversiones en activos menos perjudiciales para el medioambiente sigue siendo significativamente superior al del resto de activos que se pueden comprar con la misma finalidad, pero en su versión “pre – ecológica”. De hecho, muchos de ellos suelen costar hasta el doble en su “versión ecológica”.

Ese pensamiento me lleva a concluir que la presunta paradoja no se ajusta a la realidad y sobre todo, no tiene lógica. Es más, de ella se infiere la perdida de una oportunidad de apostar enérgicamente por la lucha contra el cambio climático, fomentando una más rápida adaptación de las empresas, a través de la incentivación fiscal. Porque mientras sea posible la adquisición y uso de activos de vieja generación que contaminen más que los más modernos o ecológicos, y a la vista del mayor coste de estos últimos, será ese tipo de ayudas en su adquisición lo único que, posiblemente, pueda incentivar una adaptación más acelerada que la prevista por la propia legislación medioambiental.

Mi conclusión a todo lo expuesto es que la vía fiscal no ha de ser, por tanto, una alternativa al endurecimiento de la normativa medioambiental, sino un complemento a aquella, premiándose a los que más inviertan en su adaptación, reduciéndose las expectativas del daño causado al bien protegido. Los empresarios, cuando ven un retorno económico, suelen ser más diligentes, por lo que si a las obligaciones de hacer (adaptarse a la normativa ecológica) se le añaden derechos (fiscales o, en definitiva, económicos), es seguro que tomarán esas medidas con mayor entusiasmo y celeridad. El legislador, en resumen, se ha equivocado suprimiendo dichas deducciones, y más grave es su equivocación por los dos motivos que la argumenta, tanto el relativo a la dureza de las normas medioambientales (por no ser suficiente) como por la preferencia a que dichas inversiones en elementos medioambientalmente sostenibles se hagan por motivos distintos al incentivo fiscal.

Por todo ello pienso que quizás sea la hora de reactivar, con más fuerza si cabe que antes, la deducción por inversiones medioambientales en nuestro Impuesto sobre Sociedades. Pongamos Todos nuestros esfuerzos en luchar contra el cambio climático.