Concepto y alcance de la figura del responsable en la Ley General Tributaria
El artículo 41.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria determina que:
"La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades.(...)".
Por tanto, la primera nota característica del instituto del responsable es que éste, a diferencia del sustituto, acompaña al deudor, si bien su deuda se sustenta en motivos diferentes y posee un régimen jurídico autónomo.
Dicho lo cual interesa destacar que el responsable, ya solidario o subsidiario, no debe confundirse con el sujeto pasivo del tributo, habida cuenta de que la esfera de obligaciones del segundo es mayor, y comprende no solo el aislado pago de la deuda tributaria, sino una corte de obligaciones formales de las que no ha de responder el primero. Además, las más de las veces, el responsable se limitará a hacerse cargo de la obligación tributaria principal sin que se le puedan imputar las accesorias (v.gr. intereses de demora por pago extemporáneo) e incluso, en otras ocasiones, su carga pecuniaria se reducirá por debajo de la cuota impositiva (caso de los responsables solidarios a los que la norma erige como deudores hasta el valor de los bienes o derechos embargados o enajenados por la Administración Tributaria). Cuál haya de ser el preciso alcance de la responsabilidad, dependerá, por tanto, de su concreto supuesto habilitante en la normativa.
Otros rasgos distintivos de la responsabilidad tributaria recogidos en la mencionada Ley General serían los siguientes:
- La responsabilidad, salvo precepto legal expreso en contrario, será siempre subsidiaria y no alcanzará a las sanciones.
- La responsabilidad, salvo en los supuestos de responsabilidad solidaria por colaborar en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado tributario con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria, por incumplimiento de órdenes de embargo, por colaborar o consentir el levantamiento de bienes o derechos embargados sean o no entidades depositarias o no de bienes del deudor, alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en periodo voluntario. Únicamente cuando transcurra el plazo voluntario de pago que se concede al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el periodo ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan.
- La derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria requiere un acto administrativo en el que previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión.
En el caso de derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios se requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios.
- Por último se establece en la Ley General Tributaria el derecho de reembolso de los responsables frente al deudor principal.
Entre los supuestos de responsabilidad tributaria, será objeto del presente artículo la responsabilidad subsidiaria de administradores de hecho y de derecho de personas jurídicas.
La responsabilidad subsidiaria de administradores de hecho o de derecho. Supuestos habilitantes recogidos en la Ley General Tributaria
Interesa en primer lugar determinar cuáles son los presupuestos de hecho de la responsabilidad subsidiaria de administradores de personas jurídicas y cuáles son sus repercusiones. Esta cuestión se aborda en el artículo 43 de la Ley General Tributaria.
En efecto, en el citado artículo se distinguen dos supuestos de responsabilidad de administradores de personas jurídicas:
1. Los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones.
Para encontrarnos en este apartado se requiere, como conditio sine quanon, que la persona jurídica incurra en infracción tributaria y que además, exista cierta falta de diligencia en la conducta de quienes determinan el devenir social, ya sean administradores de hecho o de derecho. En el caso de comisión de una infracción tributaria en la que el administrador de hecho o derecho hubiese colaborado activamente en la realización de la misma o hubiese sido su causante, la responsabilidad será solidaria, tal y como se recoge en el artículo 42 de la Ley General Tributaria.
Asimismo si nos encontramos en el antedicho presupuesto de hecho, la Ley General Tributaria extiende, como excepción a la regla general anteriormente comentada, la responsabilidad del administrador de hecho o de derecho a las sanciones tributarias.
2. Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
En este supuesto de responsabilidad tributaria subsidiaria no es necesario que se produzca infracción tributaria alguna. Basta que tras el cese de la actividad y en virtud de actuaciones negligentes de sus administradores de hecho o de derecho, la compañía no haga frente a sus obligaciones tributarias. En este caso la responsabilidad no se extiende a las sanciones.
Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria tributaria
Como ya se ha señalado anteriormente, en el caso de responsabilidad subsidiaria dicho acto sólo podrá dictarse tras la declaración de fallido, del obligado principal y, en el caso de que existan, de los responsables solidarios. La declaración de fallido implica que los órganos de recaudación de la Administración Tributaria han utilizado todo sus medios para cobrar la deuda tributaria: apremio, embargos... de los activos del obligado principal y responsables solidarios y que a pesar de todo ello el crédito deviene total o parcialmente incobrable.
Por lo tanto una vez dictada la declaración de fallido la Administración Tributaria dictará acto de responsabilidad tributaria que se notificará al responsable subsidiario y que contendrá, entre otros aspectos, los medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto.
En este sentido, procede señalar que, tal y como se establece en la Ley General Tributaria, el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.
Conclusión
La responsabilidad subsidiara de administradores de hecho y de derecho en el ámbito tributario se circunscribe a dos supuestos: comisión de infracción tributaria por parte de la persona jurídica existiendo negligencia en el administrador de hecho o de derecho ( en este caso la responsabilidad se puede extender a las sanciones) y en el supuesto de existencia de deudas tributarias en el momento del cese de la actividad de una persona jurídica y que tras las actuaciones de los administradores de hecho y de derecho, dichas deudas no son ingresadas en las arcas del Estado.
Procedimentalmente la responsabilidad subsidiaria tributaria implica la previa declaración de fallido tanto del obligado principal como de los posibles responsables solidarios y la notificación por parte de la Administración Tributaria de un Acto, recurrible incluso en lo relativo al fondo del asunto, de responsabilidad tributaria al administrador de hecho o de derecho.
Este artículo ha sido publicado en el "Boletín de Quantor Fiscal", en el número 212, el 1 de diciembre de 2010.
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