Me ha llamado la atención este mes la extensa publicación del Banco Mundial: Revenue Administration Handbook (Junquera-Varela, Raúl Félix, and Cristian Óliver Lucas-Mas.2024. Washington, DC), por su amplio repaso, con enfoque práctico, de la realidad de las Administraciones tributarias, pero sin perder de vista el impacto que las decisiones de política tributaria tienen en su funcionamiento. Todo ello con la referencia inevitable al inexorable proceso de transformación digital que están sufriendo todas las Administraciones.
No pretendo hacer aquí una recensión completa de tan interesante trabajo, cuya enjundia requeriría un espacio del que no disponemos, pero sí extraer del mismo algunas orientaciones, posiblemente útiles en el futuro, sobre cuestiones que tratamos de vez en cuando en estas páginas.
Las consideraciones de política tributaria que afectan a las funciones administrativas de aplicación de los tributos, se tratan en el Capítulo I. Son tres, ciertamente pragmáticas y nada engoladas: simplicidad y certeza, segmentación de contribuyentes y ¡oh sorpresa, a estas alturas¡, estimación objetiva o presuntiva. La moral fiscal del país, unida a otros factores no técnicos, como las estructuras institucionales, los intereses en conflicto, incluidos los de los funcionarios del ramo, o las ideas circulantes sobre reforma fiscal dentro del gobierno, la sociedad civil, la clase política, la academia o las Instituciones Internacionales, pueden influir significativamente en el resultado propuesto o conseguido.
Certeza y simplicidad requieren en primer lugar, estabilidad legal y una buena sistematización de los principios de interpretación y aplicación de las normas y, también, la positivización de los principios desarrollados por los tribunales en sus sentencias y un eficiente procedimiento de consulta vinculante. La simplicidad se resume en la propuesta “base amplia/tipos bajos” y su corolario de reducción y revisión periódica de incentivos fiscales. La complejidad dificulta el cumplimiento voluntario y tiene efectos regresivos sobre los contribuyentes que no pueden pagarse una asistencia profesional, frente a aquellos otros que pueden plantearse esquemas de planificación fiscal. Produce injusticia, en definitiva. Es importante, por último, el apoyo a la descentralización fiscal que incorpora el Manual, como fórmula de mejora de la responsabilidad política y fiscal en el ejercicio del poder tributario y posibilitadora de un mayor control del uso de los ingresos por los gobiernos regionales y locales.
Entramos a renglón seguido en las propuestas de política y Administración tributaria, ligadas a las conveniencias (estrategia) de la Administración en la organización de sus medios escasos. En primer lugar, el énfasis en el control de los grandes contribuyentes (segmentación), por el importante porcentaje de ingresos fiscales que generan, por sí mismos y como retenedores, lógica que puede entenderse en clave recaudatoria, pero no el diagnóstico de incumplimiento que la acompaña sobre la tendencia de este tipo de contribuyentes a la evasión fiscal mediante la planificación fiscal y a la litigiosidad con la Administración.
Del lado contrario, se apoya el mantenimiento de fórmulas de gravamen presuntivas u objetivas, que diríamos nosotros, por razones de simplificación de la gestión tributaria, reducción de la presión fiscal indirecta, complejidad del sistema fiscal... etc. El problema, que no deja de recogerse en el Manual, es la desviación que se provoca de los fundamentos justificativos de los tributos afectados y, potencialmente, del propio sistema tributario. La equidad y la capacidad económica no salen muy bien paradas cuando se usan estos sistemas, que habría que utilizar solamente en países en vías de desarrollo y con carácter transitorio.
Al final, lo que nos recuerda el Informe es que lo importante en las reformas tributarias es averiguar, antes de diseñar nada, si las instituciones gubernamentales y no gubernamentales del país las apoyan u obstaculizan. Dependiendo del contexto, la reforma ex ante pudiera verse desfigurada ex post. De aquí, la importancia de los factores no técnicos para la política tributaria.
El Manual abarca el ciclo completo de lo que supone la administración tributaria, pero aquí nos vamos a centrar en las reflexiones acerca de la mejor configuración de un sistema sancionador, ya que el resultado de la última reforma de la Ley General Tributaria no puede considerarse, precisamente, satisfactorio, veinte años después de su entrada en vigor, ni en la parte administrativa ni en la penal. Ha entrado en crisis, además, con la última jurisprudencia del TS sobre apreciación directa de la falta de proporcionalidad de algunas sanciones tributarias, recogiendo anterior jurisprudencia del TJUE.
Una idea básica que se intercala en el Capítulo 5 del Manual tiene que ver con la delimitación entre infracciones y sanciones administrativas y penales, señalando que el concepto de fraude implica necesariamente el intento de engañar a la Administración tributaria y que, por tanto, no puede cometerse descuidadamente. De aquí que las sanciones para infracciones tributarias, incluidas las negligentes, no fraudulentas, deberían configurarse en términos compensatorios del perjuicio (aunque más costosos que los del cumplimiento voluntario), sin añadir elementos punitivos o disuasorios. Las infracciones fraudulentas son el objeto lógico de las sanciones de naturaleza penal aunque no entren en el ámbito de la jurisdicción criminal. El planteamiento -claro- afecta a los países que, como España, consideran que cualquier grado de negligencia satisface la exigencia de culpabilidad propia del fraude, con la masificación procedimental y la estéril litigiosidad que ello conlleva. Por tanto, la reflexión es un excelente punto de partida para abordar la reforma de cualquier sistema sancionador tributario, incluido el nuestro.
A partir de aquí, cualquier reforma de un sistema de sanciones tributarias debería conseguir los mayores niveles posibles de uniformidad, coherencia, publicidad, consistencia, proporcionalidad, progresividad y equilibrio en la aplicación de sanciones, recargos e intereses, sin incurrir en planteamientos contraproducentes por innecesariamente estrictos y complejos, en el diseño de las infracciones y sanciones. Basta con una adecuada correlación entre unas y otras.
La Administración tiene que ser consciente, en el diseño del sistema sancionador, de la influencia que tienen en el incumplimiento, las insuficiencias en la ejecución de dos de sus principales responsabilidades: la prevención del incumplimiento futuro de las obligaciones tributarias y la probabilidad de comprobación que percibe el obligado tributario, que influyen directamente en la motivación para el cumplimiento voluntario. Un desarrollo insuficiente de estos procedimientos puede debilitar la justificación del sistema sancionador.
Por último, es imprescindible referirse a la denominada transformación digital de la Administración tributaria, objeto, nada menos, que de tres capítulos del Manual. Partimos de la premisa -cierta claro está- de que el uso de las tecnologías de la información y la comunicación no es una elección hoy en día, sino una necesidad y más, si, como se afirma, la Administración tributaria es esencialmente un negocio de gestión de información. Circunstancialmente, la pandemia originada por el COVID-19 ha tenido un profundo impacto en la necesidad de digitalización de las Administraciones tributarias como herramienta estratégica.
La cuestión entonces, habida cuenta del entorno institucional y la realidad sociológica, es ¿cómo debería ser la secuencia de reformas tecnológicas y organizativas?, porque la digitalización genera ventajas muy visibles para la Administración pero más difíciles de apreciar en el caso de los contribuyentes, salvo que estén conectadas a procesos administrativos de fiscalización, como en el caso de la facturación y los registros electrónicos.
Está claro que la digitalización mejora la eficiencia de la recaudación, colabora a la reducción de costes administrativos, suple la falta de recursos humanos en las administraciones, facilita la lucha contra el fraude y la corrupción, ayuda al seguimiento de las operaciones económicas y promueve la transparencia. En definitiva, aumenta el control efectivo del cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes.
Los contribuyentes teóricamente verán facilitado el cumplimiento de sus obligaciones con nuevas técnicas y mejora de los servicios, pero a costa de perder, en cierta manera, el control de la configuración de sus autoliquidaciones y tener que asumir capacidades suficientes de uso de sistemas automatizados, con los costes correspondientes.
Es importante, por tanto que las Administraciones y los Gobiernos tengan en cuenta las tendencias sociales y políticas y eviten la deshumanización del cumplimiento tributario con el uso de las nuevas tecnologías. Los funcionarios “virtuales” y los “chatbots”, jamás podrán proporcionar la tranquilidad y seguridad que da la opinión contextualizada en las circunstancias del caso, de un funcionario especializado. En materia tan delicada, no podemos quedar a merced de los equipos tecnológicos y la experiencia con los de atención al cliente de bancos, seguros, telefónicas, eléctricas…, es descorazonadora. Pero la transformación digital es inexorable como advertíamos al principio.
Si cambiamos la posición cenital por la óptica terrestre, resultan interesantes las conclusiones preliminares del equipo del Fondo Monetario Internacional (nota de prensa) que ha analizado la evolución de la economía española en 2023. La idea general es que la necesidad de consolidación fiscal requiere reforzar la eficiencia del sistema fiscal (reto ya asumido por la Administración tributaria española) y ensanchar las bases imponibles (viejo tópico) en el marco de un plan fiscal explícito de medio plazo, como señal de compromiso.
Se proponen además medidas tributarias particulares, como la eliminación de exenciones en el IVA, armonización transversal de los tipos de IVA según productos e incremento de los impuestos medioambientales acorde con los estándares europeos, combinando estos incrementos con algún tipo de crédito de impuesto compensatorio del impacto para hogares de baja renta.
La conversión, para evitar efectos distorsivos, de los gravámenes temporales sobre Banca y compañías energéticas, en impuestos permanentes con bases referidas a una clara definición de beneficios extraordinarios, coincide con los avances planteados desde el Gobierno, que, por tanto, viene a confirmar. La novedad sería la propuesta de un crédito fiscal proporcional al importe de las dotaciones a un fondo de capital anticíclico (los conocidos CC y B en la jerga financiera de los Bancos Centrales).
La incorporación tanto de las medidas cenitales como de las terrestres a nuestro sistema tributario no parece muy probable por razones de oportunidad, aparte de que en algún caso suponen retrocesos poco justificables en la evolución del mismo. Pero ahí quedan para su conocimiento y debate.
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