Que la prescripción de las acciones tributarias es una materia extraordinariamente difícil de captar por el cerebro humano es algo que no sólo no admite discusión sino de la que se ha hecho abundante eco esta sección.
Recordando los albores del actual régimen legal, el prolijo sistema de prescripción surgió con la muy bienintencionada Ley 1/98, conocida como Estatuto del Contribuyente, que introdujo, con la finalidad de acabar con los abusos precedentes de inspecciones interminables, un plazo máximo de duración de las actuaciones, el de doce meses.
Si la ley se hubiera quedado en esa sencilla declaración, no habría desencadenado un conjunto normativo tan inestable e inquietante. Los pilares sobre los que se asentaba la regulación eran, además del reseñado límite, la posibilidad de ampliarlo hasta el doble de su duración inicial; la eliminación en el cómputo de las dilaciones no imputables a la Inspección sino causadas por el comprobado o por circunstancias objetivas; y, finalmente, el efecto de la superación del plazo, que no es la nulidad ipso iure de lo actuado ni la caducidad del procedimiento, sino la pérdida para la Administración del beneficio de la interrupción de la prescripción.
Ese régimen legal y su complemento reglamentario, de no tan nobles miras, han propiciado una gran confusión jurídica, prueba palpable de que los buenos propósitos del legislador pueden producir consecuencias devastadoras. Como con acierto señala el refranero (aunque en algún lugar he leído que la frase es de San Bernardo de Claraval): “El infierno está empedrado de buenas intenciones”.
Tan extraño régimen, montado todo él sobre conceptos jurídicos imprecisos, su interpretación pro domo sua por la Administración, así como la atomización en el control judicial, nos ha llevado a la paradoja de que una institución que, en su concepción esencial, aspira a la consecución de la seguridad jurídica, ha provocado el indeseable efecto contrario, una gran apoteosis de la inseguridad, incluso en la menos técnico-jurídica de sus acepciones: que nadie sabe a qué atenerse, que es el apotegma de la inseguridad.
La vida, sin embargo, nos depara añadidos elementos de zozobra en ese sistema tan problemático, pues las propias complicaciones del régimen impugnatorio económico-administrativo, con sus dos instancias obligatorias, son capaces de superponerse a la evanescencia del régimen sustantivo, dando lugar a resoluciones que rozan el nivel de lo artístico.
Tal es el caso resuelto en la sentencia de la Audiencia Nacional (Sección 2ª) de 6 de octubre pasado (recurso 390/08), donde el desafuero no se localiza en la Inspección, como es hábito, sino en el TEAC, que nos vuelve a defraudar con una extraña declaración en que resucita una dilación a la que el TEAR de Valencia había negado tal carácter.
En este caso, las actuaciones duraron 495 días, desde la notificación del inicio hasta la de la liquidación. Hay, pues, un exceso de 130 días, que la Inspección ampara en las dilaciones imputables al comprobado, que representan 318 días. Tales dilaciones se agrupan en tres periodos que, además, se encabalgan unos con otros, haciendo más dificultoso el cómputo.
Según el TEAR de Valencia, no concurría la prescripción en este caso, porque sí era procedente uno de los periodos de dilación, de 136 días y, por tanto, era bastante para cubrir el expresado exceso de 130 días. La razón que expone el TEAR para excluir los restantes periodos (que sumaban 182 días) es la falta de advertencia al interesado sobre la consecuencia que para el curso del plazo tenía la falta de aportación de cierta documentación. Interpreta con acierto que la dilación sólo surge con la advertencia, que cobra así carácter decisivo y, además, que no basta con advertir de modo genérico, sino que es necesario especificar la documentación o dato pendiente de aportar.
Obviamente, pese a ese razonamiento favorable, la resolución desestima la reclamación sin apreciar la prescripción, puesto que los días de dilación efectiva (136) eran bastantes para enjugar el exceso del plazo. En un recto entendimiento de la función revisora que le incumbe, el TEAC debió partir de ese criterio y ceñirse sólo a los motivos esgrimidos por el impugnante en alzada que, obviamente, no podía postular la revisión de la resolución en aquello que le favorecía.
Lejos de amoldarse a los límites estructurales de su función, el TEAC los rebasa. Empieza, con buen pie, considerando que el periodo de dilación subsistente a la primera instancia -los 136 días-, tampoco era imputable a la inspeccionada, razonando con buen tino que los requerimientos de información habían sido ya cumplidos, aunque fue necesario complementar la entrega con explicaciones y aclaraciones, a iniciativa del propio interesado.
El razonamiento, hasta este punto, es impecable, porque se distingue entre la aportación de la documentación, que al ser facilitada, impedía apreciar la dilación y, por ello, parar el reloj del procedimiento, y las explicaciones sobre su contenido, que no podían determinar esa dilación porque, entre otras razones, se haría de peor condición al que aclara que al que no aclara.
A partir de ese punto, se ve que el TEAC siente una especie de vértigo existencial y, en lugar de declarar prescrita la acción liquidatoria (pues no existía ni la primera dilación ni la segunda), rehabilita el periodo que excluyó el TEAR, señalando -al margen por completo de la impugnación que le correspondía examinar- que sí había dilación, con lo que, por ese motivo, frustra la pretensión suscitada en alzada.
La Audiencia declara que hay una incongruencia extra petita, ya que el TEAC ha actuado de oficio en este punto, en contra del recurrente, y no para introducir un hecho nuevo, sino para corregir una interpretación favorable a éste, lo que provoca un efecto equivalente a la reformatio in peius -en rigor no es tal, pues el TEAC no empeora la situación jurídica de la primera instancia, que también denegó la prescripción- y, sobre todo, infringe el derecho de defensa del contribuyente, que se ve sorprendido por una decisión sobre algo que no sólo no ha planteado, sino que contaba con una respuesta favorable.
En el fondo, el problema no es interpretar el concepto de dilación, que aquí es lo de menos, ni si hay o no prescripción, que también lo es, aunque no lo sea para el interesado. Lo que preocupa es el sentido que tiene, en nuestro tiempo, un TEAC proclive cada día más a plegarse a una Inspección de creciente fuerza. Otra de las paradojas que el asunto presenta es la de un Tribunal que considera su propia labor como quasi jurisdiccional, como leemos en varias resoluciones, al tiempo que se inclina hasta extremos casi incompatibles con la Física en favor de una de las partes formales del procedimiento revisor, lo que nos hace preguntarnos si sigue teniendo sentido la vía económico-administrativa o, al menos, si debe ser obligatoria o meramente potestativa.
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