El control interno en las entidades locales según el Real Decreto 424/2017 que regula su régimen jurídico

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 SUMARIO:

 I. Introducción

 II. Ámbito de aplicación

 III. El control interno

 IV. Modalidades de control interno

 V. La función interventora

  A) Introducción

  B) Función interventora en los ingresos

  C) Momento y plazo para el ejercicio de la función interventora en los gastos y pagos

  D) Fases de la función interventora

     1. Fiscalización previa

     2. Intervención previa

     3. Intervención formal del pago

     4. Intervención material de la ordenación del pago

     5. Intervención de la comprobación material de la inversión

  E) La fiscalización e intervención limitada previa

  F) La fiscalización de conformidad y con reparos

  G) La fiscalización previa de las órdenes de pago a justificar y de los anticipos de caja fija

     1. Expedición de los pagos a justificar

     2. Constitución, modificación y reposición de los anticipos de caja fija

     3. Intervención previa en la justificación de los pagos a justificar y en los anticipos de caja fija

  H) Omisión de la función interventora

  I) Deberes y facultades del personal controlador

  J) Cuadro resumen de la función interventora

 VI. El control financiero

  A) Control permanente

  B) Auditoría pública

  C) El resultado del control financiero

 VII. Informe resumen y plan de acción

 VIII. Régimen simplificado del control interno

 IX. Entrada en vigor

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I. Introducción

El concepto de control siempre ha venido pivotando sobre la gestión de lo público, de la defensa del interés general. Pero la verdad es que en el ámbito local, probablemente debido a la heterogeneidad de los Entes que conforman la Administración Local, estaba olvidado. Estábamos los Secretarios, Interventores y Secretarios-Interventores de las Entidades Locales olvidados… hasta que vino la crisis.

Ha sido la crisis la que ha puesto de manifiesto la necesidad de un control eficaz de los fondos públicos, los ciudadanos exigen más y mejores controles que aporten información para la toma de decisiones de la gestión pública y para que ésta sea transparente, sobre todo a la vista de la corrupción que ha habido en los Ayuntamientos y sus entes dependientes en los últimos años.

Y entonces alguien se acordó de que en los Ayuntamientos había unos funcionarios muy raros porque no los seleccionaba la Entidad Local aunque luego formaban parte de la estructura funcionarial del Ayuntamiento y son retribuidos por éste. Y empezó el calvario de emitir informes y más informes y remitir un montón de información y documentación (muchas veces repetida) a través de las distintas páginas web del Ministerio. Aunque esto no tiene nada que ver con el control interno, lo cierto es que halaga que se haya pensado en estos funcionarios como valedores de que la información que se remite es realmente la que se obtiene de la contabilidad de los Entes Locales.

Pero estos funcionarios no tenían un desarrollo de su función; el RDLeg 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLRHL- (EDL 2004/2992), es bastante escueto respecto a la función interventora y al control financiero.

Sin embargo, a pesar de los objetivos del Real Decreto 424/2017, de 28 de abril, por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del sector público local (EDL 2017/55218), de su pretensión de realizar, con medios propios o externos, el control efectivo del cien por cien del presupuesto general consolidado del ejercicio en la modalidad de función interventora y, al menos, el ochenta por ciento mediante la aplicación de la modalidad de control financiero, lo cierto es que el Reglamento es poco original porque mayoritariamente copia (en algunos casos literalmente) el Reglamento del Control Interno del Estado.

Lo que ocurre es que, como señala el Consejo de Estado en su Informe 795/2015 (EDD 2015/299023), sobre el Proyecto de real decreto por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del sector público local, lo que busca el citado Reglamento es precisamente homogeneizar el régimen de control en las Entidades Locales con objeto de conseguir una regulación uniforme de todo el sector público.

Quizás lo más original del Reglamento es regular las consecuencias de la omisión de la función interventora, a la que luego nos referiremos.

La Ley 27/2013, de 27 de diciembre, de Racionalización y Sostenibilidad de la Administración Local -LRSAL- (EDL 2013/248308), dio una nueva redacción al art. 213 TRLRHL fundamentalmente para modificar un poco el párrafo primero e introducir el párrafo segundo y tercero del citado artículo cuya redacción es la siguiente:

“A propuesta del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, el Gobierno establecerá las normas sobre los procedimientos de control, metodología de aplicación, criterios de actuación, derechos y deberes del personal controlador y destinatarios de los informes de control, que se deberán seguir en el desarrollo de las funciones de control indicadas en el apartado anterior.

Los órganos interventores de las Entidades Locales remitirán con carácter anual a la Intervención General de la Administración del Estado un informe resumen de los resultados de los citados controles desarrollados en cada ejercicio, en el plazo y con el contenido que se regulen en las normas indicadas en el párrafo anterior.”

Por tanto, este Reglamento trae causa del mandato que se hizo al Gobierno para regular:

a) El procedimiento del control interno

b) La metodología de la aplicación

c) Los criterios de actuación

d) Los derechos y deberes del personal controlador

e) Los destinatarios de los informes de control

La Memoria del impacto normativo del Real Decreto señala entre los objetivos del Real Decreto, los siguientes:

a) Permitir una gestión más eficaz, homogénea y transparente de los órganos de control interno en todo el territorio nacional, dada la importancia de las funciones que desempeñan en las Corporaciones Locales, y su repercusión en el interés general.

b) Cubrir el vacío legal existente en materia de Control Interno en las Entidades que conforman el Sector Publico Local.

c) Reforzar el papel y las funciones de órganos de intervención.

d) Homogeneizar los procedimientos de control asimilándolos a la estructura de control establecida para el Sector Público Estatal.

e) Garantizar una mayor profesionalidad y eficacia en el ejercicio de las funciones control interno.

La propia Memoria indica cuáles son las novedades más destacables que se incluyen en el Reglamento:

1) Se efectúa una descripción detallada y actualizada de las funciones de control interno, especialmente en lo referente al control financiero que incorpora la necesidad de elaborar y adoptar un Plan Anual de Control.

2) Se desarrollan las actuaciones de auditoría públicas encaminadas a homogeneizar los procedimientos de control del sector público local.

3) En materia de discrepancias se desarrolla el art. 218.2 TRLRHL regulando la habilitación del Presidente de la Entidad Local para poder elevar su resolución al órgano de control competente por razón de la materia de la Administración que tenga atribuida la tutela financiera.

4) Asimismo, las Corporaciones Locales podrán formalizar convenios de colaboración con la Intervención General de la Administración del Estado para reforzar la autonomía y eficacia de los órganos de control.

5) Se encomienda a las Corporaciones Locales elaborar y aprobar Planes de Acción para corregir las debilidades detectadas en los controles financieros por los órganos de intervención.

6) Se regula un Régimen de Control Interno Simplificado para aquellos municipios que por sus dimensiones se estima conveniente simplificar las tareas de control pero sin exonerar el objetivo de éstas.

El Reglamento del Control Interno de las Entidades Locales pivota sobre la función interventora con carácter previo a la adopción de los acuerdos y al control financiero a posteriori.

Sin embargo, parece que no es esa la tendencia en Europa, de hecho el Reglamento nº 966/2012 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de octubre de 2012, sobre las normas financieras aplicables al presupuesto general de la Unión y por el que se deroga el Reglamento nº 1605/2002 del Consejo (EDL 2012/224027), no contempla la función interventora con carácter previo, sino solamente el control a posteriori.

Así, el art. 64 distingue entre el ordenador, el contable y el auditor interno: Al ordenador se le atribuye ejecutar los ingresos y gastos de acuerdo con los principios de buena gestión financiera, así como garantizar la legalidad y la regularidad de los mismos (art. 66). Al contable la correcta ejecución de los pagos, del cobro de los ingresos y de la recaudación de los títulos de crédito devengados; preparar y presentar las cuentas; de la teneduría de la contabilidad; etc. (art. 68). Y el auditor interno le corresponde asesorar a su institución sobre el control de riesgos, de los sistemas de gestión y control y formulando recomendaciones para mejorar las condiciones de ejecución de las operaciones y promover una buena gestión financiera (art. 99).

II. Ámbito de aplicación

El art. 213 TRLRHL, relativo al control interno, dispone que “se ejercerán en las Entidades Locales con la extensión y efectos que se determina en los artículos siguientes las funciones de control interno respecto de su gestión económica, de los organismos autónomos y de las sociedades mercantiles de ellas dependientes, en sus modalidades de función interventora, función de control financiero, incluida la auditoría de cuentas de las entidades que se determinen reglamentariamente, y función de control de la eficacia”.

La Ley ya contempla que el control interno, aunque con extensión y modalidades distintas en función de los entes a los que se les aplica, se ejerce sobre el tipo de entidades que en la norma se concretan, es decir:

- La Entidad Local

- Los organismos autónomos

- Las sociedades mercantiles dependientes

El art. 2 del RD 424/2017 se refiere a que será ejercido sobre la totalidad del sector público, por lo que se amplía el ámbito de aplicación al control interno.

El apartado 2 del citado precepto concreta las entidades que forman parte del sector público local:

a) La propia Entidad Local.

b) Los organismos autónomos locales.

c) Las entidades públicas empresariales locales.

d) Las sociedades mercantiles dependientes de la Entidad Local.

e) Las fundaciones del sector público dependientes de la Entidad Local.

f) Los fondos carentes de personalidad jurídica cuya dotación se efectúe mayoritariamente desde los Presupuestos Generales de la Entidad Local.

g) Los consorcios dotados de personalidad jurídica propia adscritos a la Entidad Local de conformidad con la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público.

h) Las entidades con o sin personalidad jurídica distintas a las mencionadas en los apartados anteriores con participación total o mayoritaria de la Entidad Local.

Como se puede observar, se contempla expresamente las sociedades públicas empresariales locales, que vinieron a sustituir a los organismos autónomos de carácter mercantil, industrial o financiero, que con anterioridad no se habían previsto, aunque nadie dudaba de que una sociedad pública empresarial creada por la Entidad Local formaba parte de los entes dependientes de dicha Entidad.

Otra cosa distinta es la consideración de las Fundaciones, Consorcios, etc., entidades con personalidad jurídica propia y en la que la Entidad Local correspondiente habitualmente tiene una participación relativa, a veces minoritaria. En este tipo de entidades se plantean muchas dudas y problemas, aunque en virtud de la LO 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera -LOEPYSF- (EDL 2012/64550) y del RD 1463/2007, de 2 de noviembre, por el que se aprueba el reglamento de desarrollo de la Ley de Estabilidad Presupuestaria, en su aplicación a las entidades locales (EDL 2007/183870), se están asignado a la Entidad Local de mayor participación o de mayor financiación. Aunque esta asignación en el Inventario del Sector Público Local se realiza a efectos de la legislación sobre estabilidad presupuestaria, no causa -como he dicho- pocos problemas. Fundamentalmente debido a que, a pesar de que la Entidad Local tiene la mayoría de la participación o de la financiación, desde el punto de visto técnico y económico-financiero es una desconocida para la Entidad Local matriz, puesto que pudiera ser (y es habitual) que el Secretario, el Interventor y el Tesorero de la Entidad Local matriz no lo sean de la entidad dependiente por asignación, de tal manera que desconocen su funcionamiento, su contabilidad, sus cuentas, etc. Y ello causa graves problemas a la hora de disponer de la ingente información que se tiene que facilitar al Ministerio, consolidada con todos esos entes que se le han asignado a una Entidad Local y que desconoce casi por completo su funcionamiento.

Esos problemas sin duda se verán incrementados al asignar a la Entidad matriz no sólo entes con personalidad jurídica, sino también aquellos entes que carezcan de personalidad jurídica.

III. Control interno

En 1992 el Committee of Sponsoring Organizations emitió un informe que, a partir de entonces, ha se ha venido a denominar informe COSO.

El informe COSO es un documento que contiene las principales directivas para la implantación, gestión de un sistema de control, y debido a la gran aceptación de la que ha gozado, desde su publicación, las distintas versiones del Informe COSO se ha convertido en el estándar de referencia.

El Informe COSO II define el control interno como un proceso llevado a cabo por el Consejo de Administración, la Gerencia y otro personal de la Organización, diseñado para proporcionar una garantía razonable sobre el logro de objetivos relacionados con operaciones, reporte y cumplimiento.

Como dice el Consejo de Estado en su Dictamen nº 1274/2014, de 15 de enero de 2015 (EDD 2015/299024), el control interno es el que tiene lugar en el seno de la Administración, sometido a principios unitarios y realizado por órganos específicos para fiscalizar la actividad financiera del sector público (Intervención).

Sin embargo, el TRLRHL no establece en qué consiste, ni cuáles son los objetivos del control interno, quizás por sabidos y obvios. El art. 4 RD 424/2017 se refiere a los principios del ejercicio del control interno, cuyo texto es el siguiente:

“1. El órgano interventor de la Entidad Local, en el ejercicio de sus funciones de control interno, estará sometido a los principios de autonomía funcional, ejercicio desconcentrado y procedimiento contradictorio.

2. El órgano interventor de la Entidad Local ejercerá el control interno con plena autonomía respecto de las autoridades y demás entidades cuya gestión sea objeto del control. A tales efectos, los funcionarios que lo realicen, tendrán independencia funcional respecto de los titulares de las entidades controladas.

3. El órgano interventor dispondrá de un modelo de control eficaz y para ello se le deberán habilitar los medios necesarios y suficientes.

A estos efectos el modelo asegurará, con medios propios o externos, el control efectivo de, al menos, el ochenta por ciento del presupuesto general consolidado del ejercicio mediante la aplicación de las modalidades de función interventora y control financiero. En el transcurso de tres ejercicios consecutivos y en base a un análisis previo de riesgos, deberá haber alcanzado el cien por cien de dicho presupuesto.

4. El órgano interventor de la Entidad Local dará cuenta a los órganos de gestión controlados de los resultados más relevantes de las comprobaciones efectuadas y recomendará las actuaciones que resulten aconsejables. De igual modo, dará cuenta al Pleno de los resultados que por su especial trascendencia considere adecuado elevar al mismo y le informará sobre la situación de la corrección de las debilidades puestas de manifiesto con expresa mención del grado de cumplimiento de los apartados anteriores de este artículo.”

Del precepto transcrito, aunque de forma heterogénea podemos obtener los principios del control interno:

1º.- Se asigna al Interventor de la Entidad Local.

2º.- Se ejerce con Autonomía: respecto de las autoridades y entidades objeto de control.

3º.- Se ejerce con Independencia funcional: respecto de los titulares de las entidades controladas.

4º.- Su ejercicio es desconcentrado.

5º.- Se realiza mediante un procedimiento contradictorio.

Es curioso de que en el preámbulo de la LRSAL diga que dicha Ley pretendía lograr un control económico-presupuestario más riguroso, reforzar el papel de la función interventora en las Entidades Locales. De este modo, indicaba la LRSAL, “a partir de ahora el Gobierno fijará las normas sobre los procedimientos de control, metodología de aplicación, criterios de actuación, así como derechos y deberes en el desarrollo de las funciones públicas necesarias en todas las Corporaciones locales. Con ello, se viene a cubrir un vacío legal y se hace posible la aplicación generalizada de técnicas, como la auditoría en sus diversas vertientes, a las Entidades Locales en términos homogéneos a los desarrollados en otros ámbitos del sector público. Para ello, se contará con la participación de la Intervención General de la Administración del Estado”.

Aspectos en los que insiste el RD 424/2017, que señala entre otros objetivos, “lograr un control económico-presupuestario más riguroso y reforzar el papel de la función interventora en las Entidades Locales”.

Sin embargo, de momento todo ese reforzamiento del papel de la función interventora queda en señalar que se ejercerá con autonomía, independencia, cosa que ya decía el art. 222 TRLRHL: “Los funcionarios que tengan a su cargo la función interventora así como los que se designen para llevar a efecto los controles financiero y de eficacia, ejercerán su función con plena independencia y podrán recabar cuantos antecedentes consideren necesarios, efectuar el examen y comprobación de los libros, cuentas y documentos que consideren precisos, verificar arqueos y recuentos y solicitar de quien corresponda, cuando la naturaleza del acto, documento o expediente que deba ser intervenido lo requiera, los informes técnicos y asesoramientos que estimen necesarios.” Sin que se establezcan los mecanismos concretos para lograr esta autonomía y esa independencia que tanto se proclama.

Pero, además, como principios del control interno se señalan los de ejercicio desconcentrado y de contradicción, sin que en el Reglamento se determine en qué consisten y cómo se ejerce esa desconcentración y esa contradicción, a no ser que, respecto a éste último, se refiera la posibilidad de discrepar del reparo emitido y los efectos que ello conlleva, y que posteriormente comentaré.

También es curioso que el apartado 3 del precepto transcrito diga que el Interventor dispondrá de un modelo eficaz, debiéndose habilitar los medios necesarios y suficientes, que podrán ser propios o externos, debiendo asegurar el control efectivo sobre, al menos el 80% del presupuesto general consolidado mediante la aplicación de las dos modalidades: la función interventora y el control financiero, debiendo alcanzarse el 100% en tres años.

Claro el 80% del presupuesto consolidado comprende no sólo el de la Entidad Local, sino el de todos los entes que forman parte del presupuesto, sin embargo no forman parte del presupuesto consolidados aquellos entes en los que el Ayuntamiento no tenga el 100% del capital o de la participación. Por ello no forman parte del presupuesto general de la Entidad Local los Consorcios adscritos o aquellas entidades que con o sin personalidad jurídica la Entidad Local no tenga la participación total.

Recordemos que el art. 162 TRLRHL considera como presupuestos generales de la entidad local, el de la propia entidad, sus organismos autónomos y el de las sociedades mercantiles cuyo capital social pertenezca íntegramente a la entidad local correspondiente. Por extensión, aunque no sean sociedades mercantiles (por ejemplo, las entidades públicas empresariales) también debemos considerar que forman parte del presupuesto general de la Entidad Local todos aquellos entes que ésta haya creado y cuyo capital social, participación, financiación, etc. sea íntegramente de la Entidad Local.

Pero esto no ocurre en los Consorcios en los que, por definición, hay participación de otras entidades públicas o privadas, y, en general, respecto aquellas entidades que aunque la participación o financiación de la Entidad Local sea mayoritaria, no es íntegra, formando parte de ellas otras entidades públicas o privadas.

Por otra parte no regula el Reglamento qué pasa cuando la Corporación Local no pone los medios necesarios y suficientes a disposición de la Intervención para realizar sus funciones.

No podemos terminar los comentarios a este art. 4 RD 424/2017, sin mencionar otro problema atávico de los Interventores: El de dar cuenta o elevar al Pleno los resultados de las comprobaciones.

Este problema ha existido siempre en relación a los reparos efectuados por la Intervención, en los que, según el art.  218 TRLRHL, el órgano interventor tiene que elevar al Pleno todas las resoluciones adoptadas contrarias a los reparos formulados, además debe figurar como punto independiente dentro del orden del día de la correspondiente sesión plenaria, aunque la resolución de las discrepancias se haya hecho por Decreto del que ya se haya dado cuenta al Pleno de la Corporación.

Creo que podemos afirmar sin equivocarnos que unánimemente todos los funcionarios y la doctrina consideran que es al Alcalde a quien, de conformidad con la legislación vigente, le corresponde realizar el orden del día de las sesiones plenarias, de tal manera que el Interventor no puede elevar directamente al Pleno ni los reparos ni los resultados de las comprobaciones, sino que a quien lo eleva es al Alcalde y éste, si lo considera conveniente, lo incluirá en el orden del día de la sesión plenaria, … y si no lo considera conveniente, pues no lo incluirá en la sesión del Pleno de la Corporación y ni en la primera sesión que vaya a realizar ni en ninguna.

IV. Modalidades de control interno

De conformidad con lo dispuesto en el art.  213 TRLRHL, ya transcrito, las modalidades del control interno consistían en la función interventora, función de control financiero y función de control de eficacia. La auditoría de cuentas se incluye en el control financiero.

Ahora el art. 3.1 RD 424/2017 se concreta en la función interventora y el control financiero.

V. La función interventora

A) Introducción

De conformidad con lo dispuesto en el art. 214.1 TRLRHL, “la función interventora tendrá por objeto fiscalizar todos los actos de las entidades locales y de sus organismos autónomos que den lugar al reconocimiento y liquidación de derechos y obligaciones o gastos de contenido económico, los ingresos y pagos que de aquéllos se deriven, y la recaudación, inversión y aplicación, en general, de los caudales públicos administrados, con el fin de que la gestión se ajuste a las disposiciones aplicables en cada caso”.

El art. 3.2 RD 424/2017 define la función interventora como aquella que tiene por objeto controlar los actos de la Entidad Local y de sus organismos autónomos, cualquiera que sea su calificación, que den lugar al reconocimiento de derechos o a la realización de gastos, así como los ingresos y pagos que de ellos se deriven, y la inversión o aplicación en general de sus fondos públicos, con el fin de asegurar que su gestión se ajuste a las disposiciones aplicables en cada caso. En los supuestos en que así lo determine la normativa aplicable, se realizará la función interventora en los consorcios, cuando el régimen de control de la Administración pública a la que estén adscritos lo establezca.

Como vemos, tanto en la Ley como en el Reglamento, la función interventora se ejerce sólo respecto de la Entidad Local y sus organismos autónomos. Ello ha sido siempre así por tratarse de los entes que se rigen exclusivamente por el Derecho Administrativo, formando parte del que podemos denominar “núcleo duro” del grupo de la Administración Pública Local.

Por tanto, la función interventora no se ejerce sobre las sociedades públicas municipales, aunque sean de capital íntegramente local, ni, por supuesto, respecto de otros entes que, aunque se asignen a la Entidad Local en el Inventario de Entes del Sector Público Local, la Entidad Local matriz no tiene todo el capital o todo el control del ente asignado.

El Interventor de la Entidad Local matriz no controla ni tiene por qué controlar los actos de contenido económico-financiero de este tipo de entes, en el sentido de comprobar su adecuación al ordenamiento jurídico.

Como dice la exposición de motivos del RD 424/2017, la función interventora comprende todas y cada una de las fase presupuestarias, fiscalizando e interviniendo previamente los actos de la Entidad Local y de sus organismos autónomos, cualquiera que sea su denominación, antes de que sean aprobados, y de susceptible repercusión económica, financiera y patrimonial

Tanto el TRLRHL como el RD 424/2017 distinguen en la función interventora una fiscalización e intervención limitada previa y otra a la que la norma no le da nombre pero sí la exposición de motivos del Reglamento, que la denomina “ordinaria”.

B) La función interventora en los ingresos

Suele ser habitual que a los ingresos se les dé menos importancia que a los gastos en el ámbito de la función interventora, lo cual, por otra parte, a nuestro entender es un error.

La función interventora centra su objetivo en el control de los gastos, pero sólo se pueden realizar gastos si se tiene ingresos, y en esta materia también es importante realizar un control más exhaustivo del que está previsto en la Ley, para comprobar que los tributos y demás ingresos se liquiden, se cobren y, en su caso, de den de baja sólo si se cumple los requisitos legales para ello.

En no pocas ocasiones, cuando realizamos una mirada a los ingresos, a las liquidaciones, a los expedientes de baja, etc., encontramos irregularidades que no debían haberse producido.

En cualquier caso, el RD 424/2017 sigue la línea tradicional, sólo dedica un artículo para la función interventora de los ingresos: el art. 9.

Este artículo se refiere a la fiscalización previa de derechos e ingresos:

“1. La fiscalización previa de los derechos e ingresos de la Tesorería de la Entidad Local y la de sus organismos autónomos se podrá sustituir, siempre que lo haya acordado el Pleno, por el control inherente a la toma de razón en contabilidad y el control posterior a que se refiere el apartado siguiente.

 2. El control posterior de los derechos e ingresos de la Tesorería de la Entidad Local y la de sus organismos autónomos se efectuará mediante el ejercicio del control financiero.

3. Sin perjuicio de lo establecido en el primer apartado, la sustitución de la fiscalización previa de los derechos e ingresos de la Tesorería de la Entidad Local por el control inherente a la toma de razón en contabilidad y el control posterior no alcanzará a la fiscalización de los actos de ordenación y pago material derivados de devoluciones de ingresos indebidos.

4. En el caso de que en el ejercicio de la función interventora el órgano interventor se manifestase en desacuerdo con el fondo o con la forma de los actos, documentos o expedientes examinados y la disconformidad se refiera al reconocimiento o liquidación de derechos a favor de las Entidades Locales o sus organismos autónomos, así como a la anulación de derechos, la oposición se formalizará en nota de reparo que en ningún caso suspenderá la tramitación del expediente.”

Como hemos visto anteriormente, el art. 214 TRLRHL, respecto a la liquidación de derechos y a los ingresos, también se ejerce la función interventora.

Lo que ocurre es que el RD 424/2017, al igual que el TRLRHL, prácticamente relega los ingresos a una fiscalización previa limitada, puesto que no regula otra cosa que no sea la posibilidad de que el Pleno acuerde la sustitución de la fiscalización previa de los derechos e ingresos por la toma de razón en contabilidad, aunque sí se refiere a un control a posteriori, pero éste se debe realizar mediante las técnicas de control financiero, por lo que nos remitimos al estudio de este apartado.

La obsesión por el control del gasto es tal que afecta incluso a la devolución de ingresos indebidos, por ello la norma transcrita impide que esta sustitución de la fiscalización por la toma de razón en contabilidad se aplique respecto a los actos de ordenación y pago material derivados de las devoluciones de ingresos indebidos.

Éste es el mismo modelo que se utiliza en el Estado, en los arts. 11 y 12 del RD 2188/1995, de 28 de diciembre, por el que se desarrolla el Régimen del Control Interno ejercido por la Intervención General de la Administración del Estado (EDL 1995/17041), aunque en el Estado directamente se sustituye la fiscalización por la toma de razón.

C) Momento y plazo para el ejercicio de la función interventora en los gastos y pagos

Para poder realizar la función interventora, tal y como indica el art. 10.1 RD 424/2017, “el órgano interventor recibirá el expediente original completo, una vez reunidos todos los justificantes y emitidos los informes preceptivos, y cuando esté en disposición de que se dicte acuerdo por el órgano competente”.

Aunque la norma se refiera sólo a los informes preceptivos, en realidad y tiene que recibir el expediente completo y cuando esté en disposición de que se dicte el acuerdo, no sólo tienen que formar parte del expediente los informes preceptivos, sino todos los que se hayan evacuado en el expediente. En definitiva el Interventor debe ser el último en emitir informe.

La redacción de este apartado es prácticamente idéntica a la que establece el art. 13 RD 2188/1995, de 28 de diciembre, por el que se desarrolla el Régimen del Control Interno ejercido por la Intervención General de la Administración del Estado (EDL 1995/17041).

El Interventor deberá fiscalizar el expediente en un plazo máximo de diez días hábiles, reduciéndose a la mitad cuando el expediente se haya declarado urgente o cuando se realice la fiscalización o intervención previa limitada (art. 10 RD 424/2017).

Lógicamente, el plazo empezará a contar desde el día siguiente a la fecha de recepción del expediente original, siempre que se disponga de la totalidad de los documentos. Aunque no lo diga la norma, en el caso de que no se disponga de la totalidad de los documentos, el plazo debe empezar a contar desde el día siguiente al que se disponga de la totalidad de los documentos.

En esta fase, cuando la naturaleza del acto, documento o expediente lo requiera el interventor de la Entidad Local podrá recabar directamente de los distintos órganos de la Entidad Local los asesoramientos jurídicos y los informes técnicos que considere necesarios, así como los antecedentes y documentos precisos para el ejercicio de sus funciones de control interno, con independencia del medio que los soporte. Asimismo, los órganos interventores podrán recabar a través del Presidente de la Entidad Local, el asesoramiento e informe de los Servicios de Asistencia Municipal y de los órganos competentes de las Diputaciones Provinciales, Cabildos, Consejos Insulares y Comunidades Autónomas Uniprovinciales (art. 6.4 RD 424/2017).

En este caso, se suspenderá el plazo de fiscalización, debiendo dar cuenta al órgano gestor.

Por último, en ningún caso el RD 424/2017 permite a la Entidad Local reducir los plazos establecidos en el art. 10 (art. 10.3 RD 424/2017).

D) Fases de la función interventora

El art. 214.2 TRLRHL dispone que el ejercicio de la expresada función comprende:

“a) La intervención crítica o previa de todo acto, documento o expediente susceptible de producir derechos u obligaciones de contenido económico o movimiento de fondos de valores.

b) La intervención formal de la ordenación del pago.

c) La intervención material del pago.

d) La intervención y comprobación material de las inversiones y de la aplicación de las subvenciones.”

Por su parte, el art. 7 RD 424/2017 establece las siguientes fases de la función interventora:

“a) La fiscalización previa de los actos que reconozcan derechos de contenido económico, autoricen o aprueben gastos, dispongan o comprometan gastos y acuerden movimientos de fondos y valores.

b) La intervención del reconocimiento de las obligaciones e intervención de la comprobación material de la inversión.

c) La intervención formal de la ordenación del pago.

d) La intervención material del pago.”

Como vemos, entre los dos preceptos se viene a establecer la función interventora sobre todas las fases del gasto: autorización, compromiso, reconocimiento de la obligación y pago. En este último aspecto se distingue entre la ordenación del pago y el pago material. La norma mantiene la comprobación material de las inversiones.

El apartado 2 del art. 7 establece dos modalidades de la función interventora: la intervención formal y la intervención material.

• Según la norma, la intervención formal consiste en la verificación del cumplimiento de los requisitos legales necesarios para la adopción del acuerdo mediante el examen de todos los documentos que preceptivamente deban estar incorporados al expediente. Es decir se trata de una comprobación de legalidad, de comprobación del cumplimiento de la legislación vigente.
• La intervención material consiste en la comprobación real y efectiva aplicación de los fondos públicos.

1. Fiscalización previa

El art. 8.1 RD 424/2017 distingue entre fiscalización previa e intervención previa, aunque el art. 214.2.a) TRLRHL sólo se refiere a la intervención crítica o previa.

Se entiende por fiscalización previa la facultad que compete al órgano interventor de examinar, antes de que se dicte la correspondiente resolución, todo acto, documento o expediente susceptible de producir derechos u obligaciones de contenido económico o movimiento de fondos y valores, con el fin de asegurar, según el procedimiento legalmente establecido, su conformidad con las disposiciones aplicables en cada caso. El ejercicio de la función interventora no atenderá a cuestiones de oportunidad o conveniencia de las actuaciones fiscalizadas (art. 8.2 RD 424/2017).

El art. 16 RD 424/2017 reitera que “están sometidos a fiscalización previa todos los actos de los órganos de la Entidad Local y de sus organismos autónomos, cualquiera que sea su calificación, por los que se apruebe la realización de un gasto”.

El precepto considera entre los actos sometidos a la intervención previa los siguientes:

“a) Los actos resolutorios de recursos administrativos que tengan contenido económico.

b) Los Convenios que se suscriban y cualquier otro acto de naturaleza análoga, siempre que tenga contenido económico.”

También reitera que el ejercicio de la fiscalización previa consiste en comprobar el cumplimiento de los trámites y requisitos establecidos por el ordenamiento jurídico mediante el examen de los documentos e informes que integran el expediente.

El art. 17 RD 424/2017 reitera lo dicho en el art. 219.1 TRLRHL y en el 18 del Reglamento de Control Interno del Estado, en el sentido de que no estarán sometidos a la fiscalización previa prevista en el art. 7.1.a):

a) Los gastos de material no inventariable.

b) Los contratos menores.

c) Los gastos de carácter periódico y demás de tracto sucesivo, una vez fiscalizado el gasto correspondiente al período inicial del acto o contrato del que deriven o sus modificaciones.

d) Los gastos menores de 3.005,06 euros que, de acuerdo con la normativa vigente, se hagan efectivos a través del sistema de anticipos de caja fija.

Aunque no se dice de la misma manera o, por los menos, en los mismos términos, siendo más parecida la regulación TRLRHL a la del Reglamento de Estado, al considerar que no estarán sometidos a intervención previa los gastos de material no inventariable, contratos menores, así como los de carácter periódico y demás de tracto sucesivo, una vez intervenido el gasto correspondiente al período inicial del acto o contrato del que deriven o sus modificaciones, así como otros gastos menores de 3.005,06 euros que, de acuerdo con la normativa vigente, se hagan efectivos a través del sistema de anticipos de caja fija.

En el Reglamento del Estado se incluyen como exentas de fiscalización previa las subvenciones nominativas, cosa que no ocurre en el ámbito local, por lo que están sujetas a fiscalización.

La exención de fiscalización previa, en principio, significa simplemente que no se deben fiscalizar. Pero la situación es bastante más compleja de lo que aparentemente parece, sobre todo si como consecuencia de la no fiscalización se detecta un incumplimiento de las normas de contratación que establece el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público - TRLCSP - (EDL 2011/252769). Por ello en el artículo que publicamos en la Revista del Derecho sobre “El fraccionamiento de los contratos menores y su no fiscalización: consecuencias penales” (EDO 2016/1007880), decíamos que los contratos menores debían ser fiscalizados, aunque sólo sea para comprobar que se trata realmente de un contrato menor, que no hay un fraccionamiento ilegal y que, por tanto, no es necesario un procedimiento de contratación negociado o abierto. También recordemos que la Audiencia de Cuentas de Canarias, en su Dictamen 03/2013, de 19/12/2013, considera que los extremos a comprobar en un contrato menor serán, entre otros, la existencia de crédito presupuestario y que el propuesto es el adecuado, que las obligaciones se generan por órgano competente, que el reconocimiento de la obligación responde a un gasto aprobado y la incorporación al expediente de la factura correspondiente que reúna los requisitos reglamentariamente establecidos. Y concluye que la exención de fiscalización previa de los contratos menores alcanza a las fases de autorización y disposición de gasto y, por tanto no se extiende a la fase de reconocimiento de la obligación

 2. Intervención previa

La intervención previa de la liquidación del gasto o reconocimiento de obligaciones es la facultad del órgano interventor para comprobar, antes de que se dicte la correspondiente resolución, que las obligaciones se ajustan a la ley o a los negocios jurídicos suscritos por las autoridades competentes y que el acreedor ha cumplido o garantizado, en su caso, su correlativa prestación (art. 8.3 RD 424/2017).

Es decir, la fiscalización previa pretende comprobar, antes de que se adopte el acuerdo, que se ha cumplido el procedimiento legalmente establecido según las disposiciones aplicables en cada caso; mientras que la intervención previa se refiere a la liquidación o reconocimiento de la obligación de gasto, debiendo comprobar que las obligaciones se ajuste a la ley o a los contratos suscritos y que el acreedor ha cumplido su prestación.

El art. 18 RD 424/2017 dispone que:

“…las liquidaciones de gastos o reconocimiento de obligaciones están sometidos a intervención previa, ya tengan su origen en la ley o en negocios jurídicos válidamente celebrados.

2. El órgano interventor conocerá el expediente con carácter previo al acuerdo de liquidación del gasto o reconocimiento de la obligación.

En este momento deberá quedar documentalmente acreditado que se cumplen todos los requisitos necesarios para el reconocimiento de la obligación, entre los que se encontrará, en su caso, la acreditación de la realización de la prestación o el derecho del acreedor de conformidad con los acuerdos que autorizaron y comprometieron el gasto así como el resultado favorable de la comprobación material de la inversión.”

Como hemos visto, en el art. 8.3 RD 424/2017 la intervención previa la considera como una “facultad” del órgano interventor. Sin embargo, me da la impresión que esa facultad no es una posibilidad o derecho del Interventor de hacer o de no hacer, sino un obligación impuesta al órgano interventor.

El art. 19 se refiere al contenido de las comprobaciones que tiene que realizar el Interventor en esta fase:

“…a) Que las obligaciones responden a gastos aprobados y, en su caso, fiscalizados favorablemente, salvo que la aprobación del gasto y el reconocimiento de la obligación deban realizarse simultáneamente.

b) Que los documentos justificativos de la obligación se ajustan a las disposiciones legales y reglamentarias que resulten de aplicación. En todo caso, en la documentación deberá constar: 1.º Identificación del acreedor.

2.º Importe exacto de la obligación.

3.º Las prestaciones, servicios u otras causas de las que derive la obligación del pago.

c) Que se ha comprobado materialmente, cuando proceda, la efectiva y conforme realización de la obra, servicio, suministro o gasto, y que ha sido realizada en su caso dicha comprobación.”

3. Intervención formal de la ordenación del pago

La intervención formal de la ordenación del pago es la facultad atribuida al órgano interventor para verificar la correcta expedición de las órdenes de pago (art. 8.4 RD 424/2017).

De conformidad con lo dispuesto en el art. 21 RD 424/2017:

“Están sometidos a intervención formal de la ordenación del pago los actos por los que se ordenan pagos con cargo a la Tesorería de la Entidad Local. Dicha intervención tendrá por objeto verificar que las órdenes de pago se dictan por órgano competente, se ajustan al acto de reconocimiento de la obligación y se acomodan al plan de disposición de fondos”.

El ajuste de la orden de pago al acto de reconocimiento de la obligación se verificará mediante el examen de los documentos originales o de la certificación de dicho acto y de su intervención suscrita por los mismos órganos que realizaron dichas actuaciones.

La acomodación de las órdenes de pago al plan de disposición de fondos se verificará mediante el examen del propio plan de disposición de fondos o del informe que al respecto emita la Tesorería de la entidad.

En los supuestos de existencia de retenciones judiciales o de compensaciones de deudas del acreedor, las correspondientes minoraciones en el pago se acreditarán mediante los acuerdos que las dispongan. La intervención formal de la ordenación del pago alcanzará a estos acuerdos de minoración.”

La verdad es que en la práctica esta es una de las fases más fáciles de la Intervención Municipal, porque los sistemas informáticos de contabilidad están diseñados de forma que no se puede realizar una fase si la anterior no está perfectamente terminada. De tal manera que es prácticamente imposible que el pago no se realice al proveedor al que se ha reconocido la obligación y por el importe en el que se le ha reconocido (por lo menos en cuanto a importe máximo) y, respecto al cumplimiento del plan de disposición de fondos, cabe la posibilidad de que la Tesorería Municipal quien emita informe sobre su cumplimiento.

Hace tiempo, mucho tiempo, que no observamos que la norma habilite a la Tesorería Municipal a hacer algo, quizás esta situación debería cambiar y el reforzamiento de la función interventora y el mayor control de gasto, pase por otorgar a los Tesoreros y Tesoreras más funciones, porque la verdad es que han quedado relegados a simples cobradores y pagadores, siendo -como son-, salvo excepciones, funcionarios con habilitación de carácter nacional, con la misma preparación y profesionalidad que los Interventores.

4. Intervención material de la ordenación del pago

La intervención material del pago es la facultad que compete al órgano interventor para verificar que dicho pago se ha dispuesto por órgano competente y se realiza en favor del perceptor y por el importe establecido (art. 8.5 RD 424/2017).

El art. 23 RD 424/2017 dispone que está sometida a intervención material del pago la ejecución de las órdenes de pago que tengan por objeto:

“a) Cumplir, directamente, las obligaciones de la Tesorería de la entidad.

b) Situar fondos a disposición de cajeros y agentes facultados legalmente para realizar pagos a los acreedores.

c) Instrumentar el movimiento de fondos y valores entre las cuentas de la Tesorería.

Dicha intervención incluirá la verificación de la competencia del órgano para la realización del pago, la correcta identidad del perceptor y por el importe debidamente reconocido.

 2. Cuando el órgano interventor encuentre conforme la actuación firmará los documentos que autoricen la salida de los fondos y valores. Si no la encuentra conforme en cuanto a la identidad del perceptor o la cuantía del pago formulará reparo motivado y por escrito, en las condiciones y con los efectos previstos en la sección 1.ª del presente capítulo.”

Más claro agua…, por si teníamos dudas respecto a los movimientos de fondos entre las cuentas de la Tesorería Municipal, la intervención material comprende también los movimientos internos de fondos, debiendo claramente realizarse mediante acto administrativo que sea fiscalizable en los términos expuestos.

5. Intervención de la comprobación material de la inversión

Y nos queda la última de las fases de la fiscalización: La Intervención de la comprobación material de la inversión.

Esta fase no está regulada en el TRLRHL, apareciendo en el art. 20 RD 424/2017, sin embargo para encontrar su definición hay que acudir al art. 28 del Reglamento del Estado, según el cual la comprobación material de la inversión es la facultad de la Intervención de verificar materialmente, antes del reconocimiento de la obligación, la efectiva realización de las obras, servicios y adquisiciones financiadas con fondos públicos y su adecuación al contenido del correspondiente contrato o encargo.

El citado art. 20 RD 424/2017 sí regula con bastante detalle los términos de la comprobación material:

“1. Antes de liquidar el gasto o reconocer la obligación se verificará materialmente la efectiva realización de las obras, servicios o adquisiciones financiadas con fondos públicos y su adecuación al contenido del correspondiente contrato.

2. La intervención de la comprobación material se realizará por el órgano interventor. El órgano interventor podrá estar asesorado cuando sea necesaria la posesión de conocimientos técnicos para realizar la comprobación material.

3. Los órganos gestores deberán solicitar al órgano interventor, o en quien delegue, su asistencia a la comprobación material de la inversión cuando el importe de ésta sea igual o superior a 50.000,00 euros, con exclusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, y sin perjuicio de que las bases de ejecución del presupuesto fijen un importe inferior, con una antelación de veinte días a la fecha prevista para la recepción de la inversión de que se trate.

4. La intervención de la comprobación material de la inversión se realizará, en todo caso, concurriendo el órgano interventor, o en quien delegue, al acto de recepción de la obra, servicio o adquisición de que se trate.

Cuando se aprecien circunstancias que lo aconsejen, el órgano interventor podrá acordar la realización de comprobaciones materiales de la inversión durante la ejecución de las obras, la prestación de servicios y fabricación de bienes adquiridos mediante contratos de suministros.

5. El resultado de la comprobación material de la inversión se reflejará en acta que será suscrita por todos los que concurran al acto de recepción de la obra, servicio, o adquisición y en la que se harán constar, en su caso, las deficiencias apreciadas, las medidas a adoptar para subsanarlas y los hechos y circunstancias relevantes del acto de recepción.

En dicha acta o en informe ampliatorio podrán los concurrentes, de forma individual o colectiva, expresar las opiniones que estimen pertinentes.

6. En los casos en que la intervención de la comprobación material de la inversión no sea preceptiva, la comprobación de la inversión se justificará con el acta de conformidad firmada por quienes participaron en la misma o con una certificación expedida por el Jefe del centro, dependencia u organismo a quien corresponda recibir o aceptar las obras, servicios o adquisiciones, en la que se expresará haberse hecho cargo del material adquirido, especificándolo con el detalle necesario para su identificación, o haberse ejecutado la obra o servicio con arreglo a las condiciones generales y particulares que, en relación con ellos, hubieran sido previamente establecidas.”

El importe a partir del cual el Interventor tiene que acudir obligatoriamente para la comprobación material de la inversión es el mismo que en el del Reglamento del Estado: 50.000 euros.

Me da a mí que la última etapa de mi vida laboral me voy a ir paseando por las obras del término municipal comprobando los ladrillos y el hormigón de la inversión, fuera de bromas, lo cierto es que la comprobación de la inversión no es posible directamente por el Interventor, por lo menos en las obras, siendo necesario la concurrencia de los técnicos municipales para que le asistan respecto a dicha fase de la intervención.

E) La fiscalización e intervención limitada previa

Hasta ahora todo lo que hemos visto se refiere a una fiscalización íntegra, completa, la que la exposición de motivos RD 424/2017 considera ordinaria, pero las normas contemplan un supuesto de fiscalización previa limitada a ciertos aspectos:

Como vemos, las tres normas tratan la fiscalización limitada a tres extremos obligatoriamente:

-Que exista crédito.

-Que el crédito sea adecuado a la naturaleza del gasto u obligación.

-Que las obligaciones o gastos se generen por órgano competente.

El primero de los aspectos parece que no presenta discusión alguna; es fácil de determinar si existe crédito suficiente o no. Lo mismo ocurre respecto al órgano competente, porque las normas sobre aprobación de los gastos se define con bastante claridad tanto en el RD 500/1990, de 20 de abril, por el que se desarrolla el capítulo primero del título sexto de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (EDL 1990/13243), como en el RDLeg 3/2011, de 14 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público -TRLCSP- (EDL 2011/252769).

Sin embargo, no ocurre lo mismo respecto a que el crédito sea “adecuado”. El TRLRHL no define qué se entiende por crédito adecuado, cosa que sí hace el RD 424/2017, al igual que el del Estado, de tal manera que se entenderá que el crédito es adecuado cuando financie obligaciones a contraer o nacidas y no prescritas a cargo a la tesorería de la Entidad Local que cumplan los requisitos de los arts. 172 y 176 TRLRHL.

Recordemos que el art. 172 TRLRHL se refiere a los principios de especialidad y temporalidad, disponiendo que:

“1. Los créditos para gastos se destinarán exclusivamente a la finalidad específica para la cual hayan sido autorizados en el presupuesto general de la entidad local o por sus modificaciones debidamente aprobadas.

2. Los créditos autorizados tienen carácter limitativo y vinculante. Los niveles de vinculación serán los que vengan establecidos en cada momento por la legislación presupuestaria del Estado, salvo que reglamentariamente se disponga otra cosa.”

Y el art. 176 TRLRHL se refiere a la temporalidad de los créditos, de tal manera que sólo podrán contraerse obligaciones derivadas de adquisiciones, obras, servicios y demás prestaciones o gastos en general que se realicen en el año natural del propio ejercicio presupuestario.

Por tanto, en resumen el crédito es adecuado cuando la aplicación presupuestaria se corresponde con la naturaleza del gasto, es decir cuando el gasto se contabiliza en la aplicación presupuestaria a la que corresponde la naturaleza del gasto y no a otra (art. 172 TRLRHL) y que el gasto se ha generado en el ejercicio al que se imputa presupuestariamente y no proviene de ejercicios anteriores (art. 176 TRLRHL).

Tradicionalmente, se ha planteado si el Pleno de la Corporación debía añadir más criterios o con los que obligatoriamente establece la Ley son suficientes. Pero el RD 424/2017 añade como criterios obligatorios, además de los que el Pleno establezca, los que ha establecido el Consejo de Ministros en desarrollo de la función interventora en régimen de requisitos básicos. Ésta es la Resolución de 2 de junio de 2008, de la IGAE, por la que se publica el Acuerdo del Consejo de Ministros de 30 de mayo de 2008, por el que se da aplicación a la previsión de los arts. 152 y 147 de la Ley General Presupuestaria, respecto al ejercicio de la función interventora en régimen de requisitos básicos (EDL 2008/66630), habiéndose modificado por última vez mediante Resolución de 4 de julio de 2011, de la IGAE, por la que se publica el Acuerdo del Consejo de Ministros, de 1 de julio de 2011 (EDL 2011/118865).

Pero los requisitos básicos que establecen las citadas Resoluciones que sean aplicables a las Entidades Locales son prácticamente los ya dichos respecto a los criterios que establece el TRLHRL.

Tanto el TRLRHL como el RD 424/2017 obligan a que, en el caso de que se haya establecido la fiscalización previa limitada, se realice otra posterior a la que se denomina Plena, mediante las actuaciones propias del control financiero.

Hay que señalar que el Reglamento del Estado se contemplaba también esta previsión en su art. 21, que fue derogado por la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria -LGP- (EDL 2003/127843), precisamente por entender existía una confusión conceptual respecto de la naturaleza de la comprobación posterior de los aspectos no examinados en la fiscalización limitada previa, que no forma parte de las actuaciones de fiscalización previa, dado su ejercicio posterior y la utilización de técnicas de auditoría, quedando englobada en las actuaciones de control financiero permanente.

F) La fiscalización de conformidad y con reparos

El art. 11 RD 424/2017 dispone que “el órgano interventor hará constar su conformidad mediante una diligencia firmada sin necesidad de motivarla cuando como resultado de la verificación de los extremos a los que se extienda la función interventora, el expediente objeto de fiscalización o intervención se ajuste a la legalidad”. Realmente, la fiscalización (como el resto de los informes de los funcionarios) debe terminar con una conclusión clara de conformidad o de disconformidad. Hemos visto numerosos informes en los que después de muchos folios de citas legales, jurisprudenciales y doctrinales no hay una conclusión de conformidad o de disconformidad, por lo que no sabe cuál es la conclusión a la que llega el funcionario y si se considera ajustada a derecho la propuesta que se formula o la tramitación del expediente.

El RD 424/2017 es claro: la fiscalización debe concluir indicando expresamente si es de conformidad o no. En el caso de que sea de conformidad no es necesario que se motive, al contrario de lo que ocurre cuando la fiscalización termina con reparo.

Respecto de los ingresos, el art. 9.4 RD 424/2017 dispone que “en el caso de que en el ejercicio de la función interventora el órgano interventor se manifestase en desacuerdo con el fondo o con la forma de los actos, documentos o expedientes examinados y la disconformidad se refiera al reconocimiento o liquidación de derechos a favor de las Entidades Locales o sus organismos autónomos, así como a la anulación de derechos, la oposición se formalizará en nota de reparo que en ningún caso suspenderá la tramitación del expediente”.

Como se puede observar, la diferencia de los ingresos respecto de los gastos consiste en que el reparo se formaliza mediante una “nota” y que en ningún caso suspende la tramitación del expediente.

Algo parecido ocurre en los supuestos en los que el Interventor realice observaciones complementarias en los casos de fiscalización previa limitada (art. 14.2 RD 424/2017), que tampoco tendrá efectos suspensivos, porque realmente no son reparos.

Como vemos, las tres normas siguen el mismo patrón, sólo que, en el caso de suspensión, el RD 424/2017 concreta y desarrolla en el apartado 3 los supuestos del art. 212.c) TRLRHL (reparos en el caso de omisión en el expediente de requisitos o trámites esenciales).

Pero, a mi juicio, el hecho de seguir con el mismo patrón provoca los mismos problemas que existen actualmente en relación con las discrepancias en los reparos y su resolución. Vemos el texto de las normas:

En primer lugar, porque tanto el TRLRHL como el RD 424/2017 parten de que existan discrepancias, cosa que no es lo que en la práctica ocurre en la inmensa mayoría de los Ayuntamientos. Pero, como digo, en la mayoría de los Ayuntamientos y, me atrevería a decir, que en la mayoría de las ocasiones, no sólo no se discrepa del Interventor, sino que, al contrario, se está de acuerdo con su planteamiento.

Y entonces, ¿qué se hace?, ¿qué mecanismo se pone en marcha?

En el supuesto de que, efectuado el reparo correspondiente y, en su caso, se suspenda la tramitación del expediente, se pueda corregir el expediente en los términos planteados por el Interventor, no existen problemas. Pero en muchísimos casos el reparo en la fiscalización previa se realizan sobre hechos consumados, imposible de corregir.

Pensemos, por ejemplo, en una factura sobre un servicio ya prestado que supera los límites del contrato menor y en los que no se ha realizado contrato; el Interventor realiza el reparo, pero el servicio ya se ha prestado, no es posible realizar la tramitación de un contrato, por otra parte nadie cuestiona el reparo efectuado, por lo que nadie discrepa del Interventor. Ello sin perjuicio de lo que después se dirá con ocasión de la omisión de la fiscalización previa.

Aun así, dada la esperpéntica situación que se produce, al final se suele optar por aplicar el mecanismo del levantamiento del reparo como si se hubiese discrepado del Interventor.

Es curioso que el apartado 1 del art. 15 RD 424/2017 diga que las opiniones del Interventor (entendemos que por las que efectúa el reparo) no prevalecerán sobre las de los órganos de gestión, porque hoy en día con los problemas que se suscitan en las Corporaciones Locales con acuerdos contrarios a los reparos efectuados por el Interventor, en los que en muchas ocasiones se plantean actuaciones ante el Tribunal de Cuentas, cuando no ante la jurisdicción penal, se pretenda dar más pábulo a los órganos de gestión que al Interventor, dado que éstos son, en la mayoría de los casos órganos de gestión política. Así desde luego no se fomenta el rigor y el control presupuestario y de la actividad económico financiera. Y eso que en la versión aprobada del Reglamento se ha suprimido, a instancias del Consejo de Estado, el carácter vinculante del informe que emita la Intervención del Órgano de Tutela Financiera. Lo que menos gusta al Interventor de su función es precisamente la de realizar reparos, por lo que, cuando los realiza, es porque hay una claridad meridiana de la infracción o ilegalidad cometida, por eso suele encontrar pocos supuestos de discrepancia entre los órganos de gestión, más allá de lamentar el por qué este funcionario tiene que reparar de legalidad un acto que ha realizado un gestor (habitualmente un político, un concejal), se trata más bien de una discrepancia política y no técnica.

Pero el Reglamento además del término “discrepar” también se refiere a que se acepte o no el reparo, y para el caso de que no se acepte es cuando se pone en marcha el mecanismo de la discrepancia.

Se aclara en el RD 424/2017 (art. 15.4) que cuando el art. 218.2 TRLRHL, en la redacción dada por la LRSAL, estableció la posibilidad de elevar la resolución de la discrepancia al órgano competente por razón de la materia de la Administración que tenga atribuida la tutela financiera, éste órgano competente es el órgano de control de la Administración que tiene atribuida la tutela de financiera, es decir a la Intervención del Estado o de la Comunidad Autónoma.

Lo que no indicar el precepto para qué se puede elevar a la Intervención del Estado o de la Comunidad Autónoma y qué efectos tiene, más allá de que el informe que emita la Intervención del Estado o de la Comunidad Autónoma se incorpore al expediente, el propio Consejo de Estado pone de manifiesto en su informe al proyecto de real decreto, que nada se dice en la ley sobre el contenido ni sobre el alcance de dicho informe. Viene a ser una especie de segunda opinión, que no elimina el reparo pero sí se tiene o se tendrá en cuenta para valorar los efectos que el reparo de la Intervención local pueda tener en otros ámbitos como el político, penal, ante el Tribunal de Cuentas, etc.

He dicho que uno de los problemas era elevar al Pleno las resoluciones contrarias a los reparos formulados, porque a quien corresponde realizar el orden del día de las sesiones plenarias es al Alcalde, quien lo incluirá si lo considera conveniente.

Lo que ocurre es que el art. 218 TRLRHL dispone que se elevará al Pleno, pero no indica cuándo, ni a qué Pleno, por lo que la mayoría entendíamos que debía ser al próximo Pleno ordinario que se realizaba con posterioridad al reparo. Sin embargo, el RD 424/2017 se refiere a que al Pleno al que se deben de elevar los reparos es al que conoce de la liquidación del presupuesto, por lo que los reparos de todo el año serán conocidos por el Pleno no cuando se producen, sino con ocasión de la dación de cuenta de la liquidación del presupuesto.

El RD 424/2017 pretende solucionar el problema en el apartado 6 del art. 15, estableciendo que junto con la dación de cuenta de la liquidación del presupuesto se emitirá un informe anual de los acuerdos contrarios a los reparos formulados, añadiendo ahora el precepto que también los contrarios a la opinión de la Intervención del Estado o de la Comunidad Autónoma que ostente la tutela financiera. Pero el problema es parecido, por no decir el mismo, dado que la dación de cuenta de la liquidación del presupuesto al Pleno de la Corporación, que impone el art. 193.4 TRLRHL, también depende del Alcalde.

Me da la sensación que el RD 424/2017 ha elevado a norma lo que ocurría en muchos Ayuntamientos en los que no se elevaban al Pleno los reparos y que, con ocasión de la dación de cuenta de la liquidación del presupuesto o con la de la aprobación de la cuenta general, el Interventor aprovechaba para incluir en el informe de la liquidación del presupuesto o de la cuenta general las resoluciones contrarias a los reparos emitidos para que fueran conocidos por el Pleno de la Corporación al conocer la liquidación del presupuesto o al aprobar la cuenta general.

Por otra parte, el apartado 6 del art. 15 RD 424/2017, al referirse al informe que tiene que realizar el Interventor para elevar al Pleno las actuaciones contrarias a los reparos formulados, se refiere a que este informe “no incluirá cuestiones de oportunidad o conveniencia de las actuaciones que fiscalice”. Esta previsión se recoge en el art. 218.1 TRLRHL desde que se modificó por la LRSAL, sin que alcancemos a entender el por qué la legislación realiza tal afirmación u obligación, porque, con carácter general, los informes que se realizan por los funcionarios (también por el Interventor) sean o no de reparo nunca recogen cuestiones de oportunidad o conveniencia por quedar reservadas a los órganos de la Corporación, parece como si se quisiera corregir una práctica que, hasta donde alcanza quien suscribe estas letras, no se produce.

G) La fiscalización previa de las órdenes de pago a justificar y los anticipos de caja fija

El RD 424/2017 dedica 4 artículos a la fiscalización previa de los pagos a justificar -PAJ- y en los anticipos de caja fija -ACF-.

1. Expedición de pagos a justificar

Respecto a los PAJ, el art. 24 señala los aspectos a comprobar en la fiscalización previa con motivo de la expedición de las órdenes de pago a justificar:

“a) Que las propuestas de pago a justificar se basan en orden o resolución de autoridad competente para autorizar los gastos a que se refieran.

b) Que existe crédito y el propuesto es el adecuado.

c) Que se adaptan a las normas que regulan la expedición de órdenes de pago a justificar con cargo a sus respectivos presupuestos de gastos.

d) Que el órgano pagador, a cuyo favor se libren las órdenes de pago, ha justificado dentro del plazo correspondiente la inversión de los fondos percibidos con anterioridad por los mismos conceptos presupuestarios. No obstante, no procederá el reparo por falta de justificación dentro del plazo de libramientos anteriores cuando, para paliar las consecuencias de acontecimientos catastróficos, situaciones que supongan grave peligro o necesidades que afecten directamente a la seguridad pública, el Presidente de la Entidad autorice la expedición de una orden de pago específica.

e) Que la expedición de órdenes de pago «a justificar» cumple con el plan de disposición de fondos de la Tesorería aprobado por el Presidente de la Entidad, salvo en el caso de que se trate de paliar las consecuencias de acontecimientos catastróficos, situaciones que supongan grave peligro o necesidades que afecten directamente a la seguridad pública.

Se entenderá que se cumple con el plan de disposición de fondos de la Tesorería, cuando las órdenes de pago a justificar se realicen con cargo a conceptos presupuestarios autorizados en las bases de ejecución del presupuesto y se acomoden a dicho plan en los términos establecidos en el art. 21.”

Esta redacción se corresponde básicamente con lo que para el Estado se regula en el art. 22 del Reglamento, y consiste básicamente en la comprobación de lo que se regule en las Bases de Ejecución del Presupuesto respecto a los PAJ y en la existencia de crédito suficiente y adecuado dado que los pagos a justificar tienen naturaleza presupuestaria.

2. Constitución, modificación y reposición de los anticipos de caja fija

El art. 25.1 se dedica a la fiscalización previa en los casos de constitución o modificación de los ACF, debiendo comprobar:

“a) La existencia y adaptación a las normas que regulan la distribución por cajas pagadoras del gasto máximo asignado.

b) Que la propuesta de pago se basa en resolución de autoridad competente.

En el caso de reposición del ACF, el apartado 2 del citado precepto considera que debe fiscalizarse, además de lo que digan las Bases de Ejecución del Presupuesto:

a) Que el importe total de las cuentas justificativas coincide con el de los documentos contables de ejecución del presupuesto de gastos.

b) Que las propuestas de pagos se basan en resolución de autoridad competente.

c) Que existe crédito y el propuesto es adecuado.”

Este último aspecto (la existencia de crédito suficiente y adecuado) es necesario a efectos de la aplicación de los ACF, por ello aunque las normas no lo digan, cuando se constituye un ACF, a pesar de su tratamiento no presupuestario, en la práctica se realiza una retención de crédito por los importes correspondientes en las aplicaciones en las que proceda después contabilizar la justificación del ACF.

Por último citar que los reparos que se realicen respecto a las actuaciones descritas, seguirán los mismos trámites y procedimientos que hemos citado con carácter general (art. 26 RD 424/2017).

3. Intervención previa en la justificación de los pagos a justificar y en los anticipos de caja fija

La norma contempla no sólo la constitución, modificación o reposición de los ACFs y la expedición de los PAJ, sino también la intervención previa (que no fiscalización previa, porque se comprueban gastos ya aprobados).

Así, el art. 27 RD 424/2017 establece que, además de lo que se haya regulado al respecto en las Bases de Ejecución del Presupuesto, en las cuentas justificativas de los PAJ y de los ACFs se comprobará:

“a) Se comprobará que corresponden a gastos concretos y determinados en cuya ejecución se haya seguido el procedimiento aplicable en cada caso, que son adecuados al fin para el que se entregaron los fondos, que se acredita la realización efectiva y conforme de los gastos o servicios y que el pago se ha realizado a acreedor determinado por el importe debido.

b) La verificación de los extremos indicados en el párrafo anterior se realizará examinando las cuentas y los documentos que justifiquen cada partida, pudiendo utilizarse procedimientos de muestreo.

c) Los resultados de la verificación se reflejarán en informe en el que el órgano interventor manifestará su conformidad con la cuenta o los defectos observados en la misma. La opinión favorable o desfavorable contenida en el informe se hará constar en la cuenta examinada, sin que tenga este informe efectos suspensivos respecto de la aprobación de la cuenta.

d) El órgano competente aprobará, en su caso, las cuentas, que quedarán a disposición del órgano de control externo.”

Como no estamos en fase de fiscalización sino de intervención previa, la disconformidad a la cuenta justificativa no determina en sí mismo un reparo sino un informe (opinión dice la norma) desfavorable, sin que tenga efectos suspensivos respecto de la aprobación de la cuenta.

El apartado 2 del precepto considera que, al igual que en los reparos, de los informes emitidos se dará cuenta al Pleno con la dación de cuenta de la liquidación del presupuesto. Lo curioso es que en este apartado no se distingue si los informes a la justificación de las cuentas son favorables o desfavorables, por lo que parece que deba darse cuenta al Pleno todos los informes realizados con motivo de la justificación de los PAJ o de los ACF.

H) Omisión de la función interventora

Veamos el tratamiento en las tres normas que comparamos:

Como vemos, el TRLRHL sólo hacía mención a la omisión de la fiscalización ocasión de los reparos efectuados y para decir que se suspende el expediente. Sin embargo, el RD 424/2017 realiza una regulación igual que la del Estado.

En el caso de omisión de la fiscalización cabe señalar:

1º.- No se puede reconocer la obligación ni tramitar el pago hasta que el Alcalde o, en su caso, el Pleno decidan si continúan o no con la tramitación del procedimiento.

2º.- El informe que se emita no tiene la naturaleza fiscalización puesto que estamos en fase comprobación, por lo que será de intervención previa

3º.- De este tipo de informes se debe dar cuenta al Pleno de la Corporación con ocasión de la liquidación del presupuesto.

4º.- Se deben remitir estos informes al Tribunal de Cuentas.

5º.- En este tipo de informes dado que no ha existido fiscalización previa, debe determinarse si se revisará de oficio el acto o se indemnizarán los daños y perjuicios derivados de la responsabilidad patrimonial o del enriquecimiento injusto, en función de que el importe de las indemnizaciones fuera inferior al que se propone.

6º.- El acuerdo favorable del órgano competente (Alcalde, Pleno o Junta de Gobierno Local) no eximirá de la exigencia de las responsabilidades a que, en su caso, diera lugar.

Cuando hablábamos de los reparos, ponía un ejemplo: el del caso en el que se presente una factura sobre un servicio ya prestado que supera los límites del contrato menor y en los que no se ha realizado contrato; y decía que “el Interventor realiza el reparo, pero el servicio ya se ha prestado, no es posible realizar la tramitación de un contrato, por otra parte nadie cuestiona el reparo efectuado, por lo que nadie discrepa del Interventor”.

Pero claro, parece que en este caso estemos ante la ausencia u omisión de fiscalización previa, pero en realidad no es así. No es que no se haya fiscalizado previamente el contrato, es que no existe contrato. Por lo que en el ejemplo propuesto cabría determinar si estamos ante una fiscalización previa en la que se ha detectado que no existe contrato, por lo que se efectúa el reparo correspondiente; o bien estamos en presencia de la ausencia de fiscalización, en cuyo caso no estamos en sede de fiscalización sino de “intervención previa”, en nuestra opinión debe tramitarse como fiscalización previa con omisión de un requisito esencial: la falta de procedimiento de contratación y, en su caso, ausencia de contrato.

I) Deberes y facultades del personal controlador

Para poder realizar todas las fases de la función interventora, el personal que las realiza debe disponer de una serie de facultades. De ellas se ocupan los arts. 5 y 6 RD 424/2017.

Lo cierto es que el art. 5 RD 424/2017 se refiere a los deberes del órgano de control, de modo semejante al Reglamento del Estado, sin que en el TRLRHL exista una numeración de deberes, sino que el art. 213 TRLRHL se refiere a la facultad del Gobierno para establecer las normas sobre los derechos y deberes del personal controlador.

El art. 6 RD 424/2017 se refiere a las facultades (no los denomina derechos), aquí si existe un texto en las tres normas que comparamos:

Lo cierto es que no se aborda, ni se puede solucionar con un Reglamento, el problema del control interno en las Entidades Locales, por muchos deberes y facultades que se le concedan al órgano controlador.

Es prácticamente unánime la posición de la doctrina en el sentido de que el órgano controlado no puede fijar las retribuciones del órgano controlador, y esto es entrar en un mundo complejo y complicado de solucionar.

El preámbulo del Real Decreto sólo menciona las retribuciones para decir que ya se desarrollará en otra ocasión. Pero en realidad es el nudo gordiano del problema, por mucho que las normas pretendan declarar la imparcialidad e independencia del funcionario, esta situación no se alcanzará mientras sus retribuciones sean fijadas por el Alcalde y por el Pleno de la Corporación a los que fiscaliza el funcionario.

Pero ese problema ni es nuevo ni es único, porque eso mismo ocurre con la contratación de los auditores externos, en los que, tanto la empresa privada como la pública, fijan sus honorarios en los contratos que realizan.

En cualquier caso, sea como fuere, lo cierto es que a pesar de las presiones a las que son sometidos el personal controlador en ciertos casos, éstos ejercen sus funciones con honestidad, profesionalidad, y, por qué no decirlo, con independencia.

J) Cuadro resumen de la función interventora

VI. El control financiero

Si la función interventora tiene carácter previo, el control financiero presenta como característica que es un control “ex post”, a posteriori.

El art. 220 TRLRHL define el control financiero como aquél que:

“…tiene objeto comprobar el funcionamiento en el aspecto económico-financiero de los servicios de las entidades locales, de sus organismos autónomos y de las sociedades mercantiles de ellas dependientes.

2. Dicho control tendrá por objeto informar acerca de la adecuada presentación de la información financiera, del cumplimiento de las normas y directrices que sean de aplicación y del grado de eficacia y eficiencia en la consecución de los objetivos previstos.

3. El control financiero se realizará por procedimientos de auditoría de acuerdo con las normas de auditoría del sector público.

4. Como resultado del control efectuado habrá de emitirse informe escrito en el que se haga constar cuantas observaciones y conclusiones se deduzcan del examen practicado. Los informes, conjuntamente con las alegaciones efectuadas por el órgano auditado, serán enviados al Pleno para su examen.”

Y el art. 221 TRLRHL define el control de eficacia como aquél que tiene por objeto “la comprobación periódica del grado de cumplimiento de los objetivos, así como el análisis del coste de funcionamiento y del rendimiento de los respectivos servicios o inversiones”.

El art. 29 RD 424/2017 considera que el control financiero se ejercerá mediante el control permanente y la auditoría pública.

El RD 424/2017 entiende que ambas modalidades incluirán el control de eficacia, que consistirá en verificar el grado de cumplimiento de los objetivos programados, del coste y rendimiento de los servicios de conformidad con los principios de eficiencia, estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera en el uso de los recursos públicos locales.

Por otra parte, en el ejercicio del control financiero serán de aplicación las normas de control financiero y auditoría pública vigentes en cada momento para el sector público estatal.

El art. 30 RD 424/2017 se refiere a la obtención de información, documentación y asesoramiento técnico en las actuaciones de control financiero. De tal manera que en el ejercicio de las funciones de control financiero se deberán examinar cuantos antecedentes, documentación e información sean precisos a efectos de las actuaciones de control, así como consultar la información contenida en los sistemas informáticos de gestión que sea relevante.

A estos efectos, los órganos gestores, de acuerdo con el deber de colaboración que se establece tanto el TRLRHL como el propio RD 424/2017 en relación a la función interventora:

“…deberán facilitar la información de carácter económico o de otra naturaleza que sea relevante para la realización de las actuaciones de control. En particular, se podrán solicitar los informes emitidos por los órganos de control externo y otros órganos de control.

3. El órgano interventor responsable de la ejecución del control financiero podrá solicitar de los órganos y entidades objeto de control la documentación contable, mercantil, fiscal, laboral y administrativa o de otro tipo que se considere necesaria para el desarrollo de las actuaciones, ya sea en soporte documental o en programas y archivos en soportes informáticos compatibles con los equipos y aplicaciones del órgano de control, y el acceso para consultas a los sistemas y aplicaciones que contengan información económico financiera del órgano, organismo o entidad controlada.

4. Las actuaciones de obtención de información podrán iniciarse en cualquier momento una vez notificado el inicio del control sin que se precise previo requerimiento escrito.

5. En ningún caso el órgano interventor tendrá la obligación de procurarse por sí mismo la documentación e información directamente de los archivos físicos y de las aplicaciones y bases de datos informáticas, sin perjuicio de que se pueda utilizar este procedimiento cuando los auditores y los responsables de la entidad lo acuerden y siempre que la documentación sea fácilmente accesible.

El órgano interventor responsable de la auditoría fijará el plazo de respuesta a las peticiones de documentación e información teniendo en cuenta la naturaleza, volumen y dificultad de obtención de las mismas.

6. En aquellos supuestos en que se apreciara obstrucción o falta de colaboración con el personal encargado de la ejecución del control financiero, el órgano interventor comunicará tal circunstancia al titular del órgano, organismo o entidad objeto de control con el objeto de que proceda a adoptar las medidas correctoras oportunas. En todo caso, la falta de colaboración podrá hacerse constar en el informe de control.

7. El órgano interventor podrá solicitar a los titulares de los órganos administrativos y los presidentes o directores de los organismos y entidades públicas los informes emitidos por los órganos de auditoría interna o de control interno, así como los soportes documentales o informáticos que se hayan generado como consecuencia de la realización de ese trabajo.

 Podrán también solicitar a los mencionados titulares copia de los informes emitidos por los órganos de control externo e inspecciones de servicios y de las alegaciones efectuadas por las entidades en relación con los correspondientes informes.

Asimismo, podrán solicitar a los titulares de los órganos administrativos y los presidentes o directores de los organismos y entidades los informes de auditoría, consultoría o asesoramiento en materias que afecten a su gestión económico-financiera emitidos por empresas de auditoría, consultoría o asesoría.”

Pero este control financiero no debe ser improvisado; así, el art. 31 regula la planificación del control financiero:

“1. El órgano interventor deberá elaborar un Plan Anual de Control Financiero que recogerá las actuaciones de control permanente y auditoría pública a realizar durante el ejercicio.

2. El Plan Anual de Control Financiero incluirá todas aquellas actuaciones cuya realización por el órgano interventor derive de una obligación legal y las que anualmente se seleccionen sobre la base de un análisis de riesgos consistente con los objetivos que se pretendan conseguir, las prioridades establecidas para cada ejercicio y los medios disponibles. A estos efectos, se incluirán en el Plan las actuaciones referidas en el art. 29.4 del Reglamento.

El concepto de riesgo debe ser entendido como la posibilidad de que se produzcan hechos o circunstancias en la gestión sometida a control susceptibles de generar incumplimientos de la normativa aplicable, falta de fiabilidad de la información financiera, inadecuada protección de los activos o falta de eficacia y eficiencia en la gestión.

Una vez identificados los riesgos será necesario asignar prioridades para seleccionar las actuaciones a realizar. De esta manera, se realizará una evaluación para estimar la importancia del riesgo, utilizando tanto criterios cuantitativos como cualitativos, y se atenderá a la conveniencia de seleccionar controles con regularidad y rotación, evitando tanto repetir controles en actividades económico-financieras calificadas sin riesgo como que se generen debilidades precisamente por la ausencia reiterada de control.

3. Identificados y evaluados los riesgos, el órgano interventor elaborará el Plan Anual concretando las actuaciones a realizar e identificando el alcance objetivo, subjetivo y temporal de cada una de ellas. El Plan Anual de Control Financiero así elaborado será remitido a efectos informativos al Pleno.

4. El Plan Anual de Control Financiero podrá ser modificado como consecuencia de la ejecución de controles en virtud de solicitud o mandato legal, variaciones en la estructura de las entidades objeto de control, insuficiencia de medios o por otras razones debidamente ponderadas. El Plan Anual de Control Financiero modificado será remitido a efectos informativos al Pleno.”

Quizás, aparte de las consideraciones técnicas de la planificación financiera, hay una cuestión que ya adelanté que será sin duda polémica: la no aprobación del Plan Anual de Control Financiero.

Digo la “no aprobación del plan” porque la norma no contempla la aprobación. Como hemos visto en el precepto transcrito, el Interventor tiene que ELABORAR el Plan (apartado 1), que será remitido al Pleno a efectos INFORMATIVOS (apartado 3); entonces, ¿qué valor tiene ese plan?, el hecho de que sea un instrumento de planificación no supone que no deba ser aprobado, lo que ocurre es que el Interventor no puede dictar actos administrativos y la norma, ante la posibilidad de que el Pleno de la Corporación no apruebe el Plan de Actuación que se le someta, ha tirado por la calle de en medio, de tal manera que tendremos un Plan de Actuación elaborado por el Interventor pero que no necesita de aprobación, aunque si se modifica debe informarse de nuevo al Pleno de la Corporación.

A) Control permanente

El control permanente se ejercerá sobre la Entidad Local y los organismos públicos en los que se realice la función interventora con objeto de comprobar, de forma continua, que el funcionamiento de la actividad económico-financiera del sector público local se ajusta al ordenamiento jurídico y a los principios generales de buena gestión financiera (que no se definen en el Reglamento), con el fin último de mejorar la gestión en su aspecto económico, financiero, patrimonial, presupuestario, contable, organizativo y procedimental. A estos efectos, el órgano de control podrá aplicar técnicas de auditoría. El ejercicio del control permanente comprende tanto las actuaciones de control que anualmente se incluyan en el correspondiente Plan Anual de Control Financiero, como las actuaciones que sean atribuidas en el ordenamiento jurídico al órgano interventor (art. 29.2 RD 424/2017).

Por tanto el control permanente sólo se ejerce sobre el sector público en los que se realice la función interventora, es decir se circunscribe a la Entidad Local y a los organismos autónomos de ella dependientes, tal y como señalan los arts. 214.1 TRLRHL y 32.2 RD 424/2017.

Aparece regulado el control permanente en el art. 32 RD 424/2017:

“1. Los trabajos de control permanente se realizarán de forma continuada e incluirán las siguientes actuaciones:

a) Verificación del cumplimiento de la normativa y procedimientos aplicables a los aspectos de la gestión económica a los que no se extiende la función interventora.

b) Seguimiento de la ejecución presupuestaria y verificación del cumplimiento de los objetivos asignados.

c) Comprobación de la planificación, gestión y situación de la tesorería.

d) Las actuaciones previstas en las normas presupuestarias y reguladoras de la gestión económica del sector público local atribuidas al órgano interventor.

e) Análisis de las operaciones y procedimientos, con el objeto de proporcionar una valoración de su racionalidad económico-financiera y su adecuación a los principios de buena gestión, a fin de detectar sus posibles deficiencias y proponer las recomendaciones en orden a la corrección de aquéllas.

f) En la Entidad Local, verificar, mediante técnicas de auditoría, que los datos e información con trascendencia económica proporcionados por los órganos gestores como soporte de la información contable, reflejan razonablemente el resultado las operaciones derivadas de su actividad económico-financiera.

2. El órgano interventor comunicará al órgano gestor el inicio de aquellas actuaciones de control permanente que requieran su colaboración.

3. Las verificaciones necesarias para el desarrollo de los trabajos de control permanente se realizarán de forma sistemática y mediante la aplicación de procedimientos de análisis de las operaciones o actuaciones seleccionadas al efecto, que permitan obtener una evidencia suficiente, pertinente y válida.

4. En el caso de que dichas verificaciones se efectúen aplicando procedimientos de auditoría se someterán, a falta de norma específica, a lo establecido en las normas de auditoría del sector público aprobadas por la Intervención General de la Administración del Estado.

5. Las actuaciones a realizar podrán consistir, entre otras, en:

a) El examen de registros contables, cuentas, estados financieros o estados de seguimiento elaborados por el órgano gestor.

b) El examen de operaciones individualizadas y concretas.

c) La comprobación de aspectos parciales y concretos de un conjunto de actos.

d) La verificación material de la efectiva y conforme realización de obras, servicios, suministros y gastos.

e) El análisis de los sistemas y procedimientos de gestión.

f) La revisión de los sistemas informáticos de gestión que sean precisos.

g) Otras comprobaciones en atención a las características especiales de las actividades económico-financieras realizadas por el órgano gestor y a los objetivos que se persigan.”

 B) Auditoría Pública

De conformidad con lo dispuesto en el art. 29.3 RD 424/2017:

“La auditoría pública consistirá en la verificación, realizada con posterioridad y efectuada de forma sistemática, de la actividad económico-financiera del sector público local, mediante la aplicación de los procedimientos de revisión selectivos contenidos en las normas de auditoría e instrucciones que dicte la Intervención General de la Administración del Estado. La auditoría pública engloba, en particular, las siguientes modalidades:

 A) La auditoría de cuentas, que tiene por objeto la verificación relativa a si las cuentas anuales representan en todos los aspectos significativos la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, de los resultados de la entidad y, en su caso, la ejecución del presupuesto de acuerdo con las normas y principios contables y presupuestarios que le son de aplicación y contienen la información necesaria para su interpretación y comprensión adecuada.

El órgano interventor de la Entidad Local realizará anualmente la auditoría de las cuentas anuales de:

a) Los organismos autónomos locales.

b) Las entidades públicas empresariales locales.

c) Las fundaciones del sector público local obligadas a auditarse por su normativa específica.

d) Los fondos y los consorcios a los que se refiere el art. 2.2 de este Reglamento.

e) Las sociedades mercantiles y las fundaciones del sector público local no sometidas a la obligación de auditarse que se hubieran incluido en el plan anual de auditorías.

B) La auditoría de cumplimiento y la auditoría operativa, en las entidades sector público local no sometidas a control permanente, con el fin último de mejorar la gestión del sector público local en su aspecto económico, financiero, patrimonial, presupuestario, contable, organizativo y procedimental.

La auditoría de cumplimiento tiene como objeto la verificación de que los actos, operaciones y procedimientos de gestión económico-financiera se han desarrollado de conformidad con las normas que les son de aplicación.

La auditoría operativa tiene como objeto el examen sistemático y objetivo de las operaciones y procedimientos de una organización, programa, actividad o función pública, con el objeto de proporcionar una valoración independiente de su racionalidad económico financiera y su adecuación a los principios de la buena gestión, a fin de detectar sus posibles deficiencias y proponer las recomendaciones oportunas en orden a la corrección de aquéllas.”

El régimen de autorías públicas aparece desarrollado en los arts. 33 y 34 RD 424/2017:

El art. 33 RD 424/2017 se dedica a la ejecución de las actuaciones de auditoría pública:

“1. Las actuaciones de auditoría pública se someterán a las normas de auditoría del sector público aprobadas por la Intervención General de la Administración del Estado y a las normas técnicas que las desarrollen, en particular, en los aspectos relativos a la ejecución del trabajo, elaboración, contenido y presentación de los informes, y colaboración de otros auditores, así como aquellos otros aspectos que se consideren necesarios para asegurar la calidad y homogeneidad de los trabajos de auditoría pública.

2. El órgano interventor comunicará por escrito el inicio de las actuaciones al titular del servicio, órgano, organismo o entidad auditada. Cuando los trabajos de auditoría incluyan actuaciones a desarrollar dentro del ámbito de actuación de otro órgano de control, se comunicará el inicio de las actuaciones al titular de dicho órgano de control.

Asimismo, en aquellos casos en que sea necesario realizar actuaciones en otros servicios, órganos, organismos o entidades públicas distintas de los que son objeto de la auditoría, se comunicará al titular de dicho servicio, órgano, organismo o entidad.

3. Las actuaciones de auditoría pública se podrán desarrollar en los siguientes lugares:

 a) En las dependencias u oficinas de la entidad auditada.

b) En las dependencias u oficinas de otras entidades o servicios en los que exista documentación, archivos, información o activos cuyo examen se considere relevante para la realización de las actuaciones.

c) En los locales de firmas privadas de auditoría cuando sea necesario utilizar documentos soporte del trabajo realizado por dichas firmas de auditoría por encargo de las entidades auditadas.

d) En las dependencias del órgano interventor encargado de la realización de dichas actuaciones.

4. Para la aplicación de los procedimientos de auditoría podrán desarrollarse las siguientes actuaciones:

a) Examinar cuantos documentos y antecedentes de cualquier clase afecten directa o indirectamente a la gestión económico financiera del órgano, organismo o ente auditado.

b) Requerir cuanta información y documentación se considere necesaria para el ejercicio de la auditoría

c) Solicitar la información fiscal y la información de Seguridad Social de los órganos, organismos y entidades públicas que se considere relevante a los efectos de la realización de la auditoría.

d) Solicitar de los terceros relacionados con el servicio, órgano, organismo o entidad auditada información sobre operaciones realizadas por el mismo, sobre los saldos contables generados por éstas y sobre los costes, cuando esté previsto expresamente en el contrato el acceso de la administración a los mismos o exista un acuerdo al respecto con el tercero. Las solicitudes se efectuarán a través de la entidad auditada salvo que el órgano de control considere que existen razones que aconsejan la solicitud directa de información.

e) Verificar la seguridad y fiabilidad de los sistemas informáticos que soportan la información económico-financiera y contable.

 f) Efectuar las comprobaciones materiales de cualquier clase de activos de los entes auditados, a cuyo fin los auditores tendrán libre acceso a los mismos.

g) Solicitar los asesoramientos y dictámenes jurídicos y técnicos que sean necesarios.

 h) Cuantas otras actuaciones se consideren necesarias para obtener evidencia en la que soportar las conclusiones.”

El art. 34 RD 424/2017 se refiere a la colaboración en las actuaciones de auditoría pública. En este aspecto es el que expresamente se puede recabar la colaboración privada, es decir, a la contratación de prestación de servicios de auditoría en los términos de esta norma, cosa que estaban esperando desesperadamente los auditores:

“1. A propuesta del órgano interventor, para la realización de las auditorías públicas las Entidades Locales podrán recabar la colaboración pública o privada en los términos señalados en los apartados siguientes.

Con el objeto de lograr el nivel de control efectivo mínimo previsto en el art. 4.3 de este Reglamento se consignarán en los presupuestos de las Entidades Locales las cuantías suficientes para responder a las necesidades de colaboración.

2. Para realizar las actuaciones de auditoría pública, las Entidades Locales podrán recabar la colaboración de otros órganos públicos y concertar los Convenios oportunos.

3. Asimismo, la Entidad Local podrá contratar para colaborar con el órgano interventor a firmas privadas de auditoría que deberán ajustarse a las instrucciones dictadas por el órgano interventor.

Los auditores serán contratados por un plazo máximo de dos años, prorrogable en los términos establecidos en la legislación de contratos del sector público, no pudiendo superarse los ocho años de realización de trabajos sobre una misma entidad a través de contrataciones sucesivas, incluidas sus correspondientes prórrogas, ni pudiendo a dichos efectos ser contratados para la realización de trabajos sobre una misma entidad hasta transcurridos dos años desde la finalización del período de ocho.

Las sociedades de auditoría o auditores de cuentas individuales concurrentes en relación con cada trabajo a adjudicar no podrán ser contratados cuando, en el mismo año o en el año anterior a aquel en que van a desarrollar su trabajo, hayan realizado o realicen otros trabajos para la entidad, sobre áreas o materias respecto de las cuales deba pronunciarse el auditor en su informe.”

C) El resultado del control financiero

Como toda la actividad administrativa, el resultado del control financiero se debe plasmar en informes. A ello se dedica el art. 35 RD 424/2017:

“1. El resultado de las actuaciones de control permanente y de cada una de las auditorías se documentará en informes escritos, en los que se expondrán de forma clara, objetiva y ponderada los hechos comprobados, las conclusiones obtenidas y, en su caso, las recomendaciones sobre las actuaciones objeto de control. Asimismo, se indicarán las deficiencias que deban ser subsanadas mediante una actuación correctora inmediata, debiendo verificarse su realización en las siguientes actuaciones de control

2. La estructura, contenido y tramitación de los mencionados informes se ajustará a lo establecido en las normas técnicas de control financiero y auditoría dictadas por la Intervención General de la Administración del Estado.”

Añadiendo el art. 36 RD 424/2017 quiénes son los destinatarios de los informes:

“1. Los informes definitivos de control financiero serán remitidos por el órgano interventor al gestor directo de la actividad económico-financiera controlada y al Presidente de la Entidad Local, así como, a través de este último, al Pleno para su conocimiento. El análisis del informe constituirá un punto independiente en el orden del día de la correspondiente sesión plenaria.

También serán enviados a los órganos que prevé el art. 5.2 cuando en dichos informes se aprecie la existencia de hechos que puedan dar lugar, indiciariamente, a las responsabilidades que en él se describen.

2. La información contable de las entidades del sector público local y, en su caso, los informes de auditoría de cuentas anuales, deberán publicarse en las sedes electrónicas corporativas. Esta misma información deberá remitirse a la Intervención General de la Administración del Estado, para su integración en el registro de cuentas anuales del sector público regulado en el art. 136 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria, de conformidad con las instrucciones que se dicten al respecto.”

VII. Informe resumen y plan de acción

El art. 37 RD 424/2017 considera que el órgano interventor deberá elaborar con carácter anual y con ocasión de la aprobación de la cuenta general, el informe resumen de los resultados del control interno señalado en el art. 213 TRLRHL, es decir, un informe sobre todo el control interno efectuado respecto de su gestión económica, de los organismos autónomos y de las sociedades mercantiles de ellas dependientes, en sus modalidades de función interventora, función de control financiero, incluida la auditoría de cuentas de control de la eficacia:

“…2. El informe resumen será remitido al Pleno, a través del Presidente de la Corporación, y a la Intervención General de la Administración del Estado en el curso del primer cuatrimestre de cada año y contendrá los resultados más significativos derivados de las de las actuaciones de control financiero y de función interventora realizadas en el ejercicio anterior.

3. La Intervención General de la Administración del Estado dictará las instrucciones a las que habrán de ajustarse el contenido, estructura y formato del informe resumen y deberá crear un inventario público que recoja los informes recibidos de las Entidades Locales.”

El art. 38 RD 424/2017 recoge otro plan, ahora el plan de acción, pero en esta ocasión el plan parece que sí debe aprobarse, aunque la norma no menciona la palabra aprobar, sino formalizar:

“1. El Presidente de la Corporación formalizará un plan de acción que determine las medidas a adoptar para subsanar las debilidades, deficiencias, errores e incumplimientos que se pongan de manifiesto en el informe resumen referido en el artículo anterior.

2. El plan de acción se elaborará en el plazo máximo de 3 meses desde la remisión del informe resumen al Pleno y contendrá las medidas de corrección adoptadas, el responsable de implementarlas y el calendario de actuaciones a realizar, relativos tanto a la gestión de la propia Corporación como a la de los organismos y entidades públicas adscritas o dependientes y de las que ejerza la tutela.

3. El plan de acción será remitido al órgano interventor de la Entidad Local, que valorará su adecuación para solventar las deficiencias señaladas y en su caso los resultados obtenidos, e informará al Pleno sobre la situación de la corrección de las debilidades puestas de manifiesto en el ejercicio del control interno, permitiendo así que el Pleno realice un seguimiento periódico de las medidas correctoras implantadas para la mejora de las gestión económico financiera 4. En la remisión anual a la Intervención General de la Administración del Estado del informe resumen de los resultados del control interno se informará, asimismo, sobre la corrección de las debilidades puestas de manifiesto.”

VIII. Régimen simplificado del control interno

El régimen del control interno hasta ahora era aplicable a todos las Entidades Locales de forma igualitaria, sin tener en cuenta la población, el presupuesto o las características propias de dicha Entidad Local.

Pero el RD 424/2017 contempla en su Título V un régimen simplificado del control interno que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 39 del citado RD 424/2017, es de aplicación a aquellas Entidades Locales que estén incluidas en el modelo simplificado de contabilidad local.

De conformidad con la Regla 1 (ámbito de aplicación) de la Orden HAP/1782/2013, de 20 de septiembre, por la que se aprueba la Instrucción del modelo simplificado de contabilidad local y se modifica la Instrucción del modelo básico de contabilidad local, aprobada por Orden EHA/4040/2004, de 23 de noviembre (EDL 2013/180381), esta Instrucción es aplicable a:

“…a) Los municipios cuyo presupuesto no exceda de 300.000 euros, así como aquellos cuyo presupuesto supere este importe pero no exceda de 3.000.000 de euros y cuya población no supere 5.000 habitantes.

b) Las demás entidades locales siempre que su presupuesto no exceda de 3.000.000 de euros.

c) Los organismos autónomos dependientes de las entidades locales contempladas en los apartados anteriores.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1 anterior:

a) Las entidades locales cuyo Presupuesto no exceda de 300.000 euros podrán aplicar la Instrucción del modelo básico de contabilidad local. No podrán ejercitar esta opción aquéllas entidades de las que dependan organismos autónomos, sociedades mercantiles o entidades públicas empresariales.

b) Todas las entidades locales incluidas en el ámbito de aplicación de esta Instrucción podrán aplicar la Instrucción del modelo normal de contabilidad local. En todo caso, los organismos autónomos deberán aplicar la misma Instrucción de contabilidad que la entidad local de la que dependan.”

Pero no menciona a las Entidades Locales a las que le es aplicable el modelo de contabilidad básico, por lo que suponemos que éstas tendrán el mismo tratamiento.

El art. 40 dispone que:

“Las Entidades Locales acogidas al régimen de control interno simplificado ejercerán la función interventora, en sus dos modalidades de régimen ordinario y especial de fiscalización e intervención limitada previa, respecto a la gestión económica de la Entidad Local, no siendo de aplicación obligatoria la función de control financiero, sin perjuicio de la aplicación de la auditoría de cuentas en los supuestos previstos en el art. 29.3.A) de este Reglamento y de aquellas actuaciones cuya realización por el órgano interventor derive de una obligación legal.”

IX. Entrada en vigor

Termino estos comentarios al Reglamento del Control Interno de las Entidades Locales diciendo que este Reglamento entrará en vigor el 1 de julio de 2018, tal y como establece la Disp. Final 2ª del Reglamento, aunque las auditorías de cuentas se realizarán sobre las cuentas anuales cuyo ejercicio contable se cierre a partir del 1 de enero de 2019.

Es curioso que el Reglamento no entre en vigor un 1 de enero y que entre vigor a mitad de ejercicio; por ello, las autorías no pueden empezar hasta que se haya aplicado un año completo, siendo el 2019 el primer año de aplicación íntegra de este Reglamento.

Por tanto, nos queda poco más de un año para preparar todas las actuaciones que requiere el Reglamento a partir de su entrada en vigor, claro está si las Corporaciones locales cumplen con su obligación de dotar de los medios necesarios y suficientes para realizar las labores encomendadas.

Este artículo ha sido publicado en la "Revista de Derecho Local", el 1 de mayo de 2017.

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