ADMINISTRACIÓN LOCAL

La Ley Orgánica de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera. Su aplicación a las entidades locales

Tribuna

I. Introducción y Ámbito subjetivo

El 1 de mayo de 2012 entró en vigor la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera (EDL 2012/64550). Esta nueva norma viene a sustituir el marco normativo de estabilidad anterior, contenido, en lo que respecta a la Administración General del Estado y las Entidades Locales en el Texto Refundido de la Ley General de Estabilidad Presupuestaria aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2007, de 28 de diciembre (EDL 2007/222601), y en lo que respecta a la regulación para las Comunidades Autónomas, en la Ley Orgánica 5/2001 (EDL 2001/46263) complementaria de la LGEP.

La nueva Ley aparece bajo el paraguas de la crisis económica a nivel mundial con importantes repercusiones en el ámbito europeo y español, si bien sus principios inspiradores se asientan y encuentran holgada fundamentación en los diferentes Tratados de la Unión Europea y en el Pacto de Estabilidad y Crecimiento, y tras la reforma de la Ley Fundamental española el pasado 27 de septiembre de 2011, en el art. 135 de la Constitución (EDL 1978/3879).

La comprensión del alcance y los términos de esta norma requiere el recurso constante al contenido del Sistema Europeo de Cuentas Nacionales y Regionales (SEC95) aprobado por el Reglamento (CE) 2223/96 del Consejo de la Unión Europea, de 25 de junio de 1996 (EDL 1996/15694), y a la normativa europea. Este reglamento es un sistema de contabilidad nacional que contiene las disposiciones en las que se ha de presentar la información económica de los Estados Miembros de la UE, de forma que ésta pueda resultar comparable.

De la lectura de esta Ley, y a diferencia de la anterior normativa que incorporaba en su redacción algunos contenidos traducidos del SEC95, parece deducirse que este sistema de información contable ha de incorporarse a la cotidianeidad de funcionamiento de las Corporaciones Locales, tradicionalmente sometidas a un único sistema y lenguaje contable -la contabilidad presupuestaria-.

El primer recurso al SEC95 ha de hacerse para la comprensión del alcance del ámbito subjetivo de aplicación de esta Ley. La norma anterior delimitaba claramente el sector público local como las entidades locales, los organismos autónomos y los entes públicos dependientes de aquélla que prestaran servicios o produjeran bienes que no se financiaran mayoritariamente con ingresos comerciales. Adicionalmente y con claro paralelismo a la definición incluida para el Estado y las Comunidades autónomas, incluía también en el perímetro de sector público local a las entidades públicas empresariales, sociedades mercantiles y entes de derecho público vinculados o dependientes de la entidad local, si bien la medición de la estabilidad difería para uno y otro grupo.

La Ley vigente se refiere en el primer caso al subsector Corporaciones Locales de acuerdo con la definición y delimitación del SEC, incluyendo en el segundo caso la misma literalidad de la anterior norma vigente. Según define el SEC95, "El subsector Corporaciones Locales comprende todas las Administraciones Públicas cuya competencia abarca únicamente una circunscripción local del territorio económico con excepción de las administraciones de seguridad social de las propias corporaciones locales". [...] También se incluyen en el subsector Corporaciones Locales "las instituciones sin fines de lucro controladas y financiadas principalmente por las corporaciones locales y cuya competencia se limita únicamente al territorio económico de éstas".

Ha de entenderse pues, atendiendo a la clasificación sectorial de las unidades de producción del SEC95, que la unidad Corporaciones Locales incluye además de la propia Entidad Local, las unidades institucionales (los organismos autónomos y a las empresas públicas) que prestan servicios no de mercado, así como a las fundaciones y asociaciones, productores no de mercado, controladas y financiadas por la Corporación Local. El resto del sector público local a efectos de esta ley vendría determinado por las entidades públicas empresariales, sociedades mercantiles y demás entes de derecho público dependientes de las administraciones públicas, que se definan como productores de mercado.

II. Principios Generales

A los principios rectores ya incluidos en la anterior normativa de estabilidad presupuestaria (Real Decreto Legislativo 2/2007 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Presupuestaria -EDL 2007/222601-, derogada con la nueva Ley) -Estabilidad Presupuestaria, Plurianualidad, Transparencia y Eficiencia en la asignación y utilización de recursos públicos-, a los que se refuerza de contenido, se adicionan tres nuevos principios que delimitan junto con los anteriores las actuaciones que en materia económico-financiera lleven a cabo las administraciones; Sostenibilidad Financiera, Responsabilidad y Lealtad institucional.

III. El caso concreto de las Corporaciones Locales. La Estabilidad Presupuestaria, la Sostenibilidad Financiera y el Techo de gasto

La nueva Ley introduce en un único bloque normativo la regulación de los límites de déficit y de deuda públicos, estableciendo importantes controles para su cumplimiento, e incorporando además como importante novedad, en paralelismo a lo que venía siendo aplicable al Estado, la obligatoriedad de fijación y cumplimiento de un límite de gasto, la elaboración de marcos presupuestarios a medio plazo y la dotación de Fondos de Contingencia para imprevistos en los Presupuestos. Este último, en el supuesto de Corporaciones Locales que reciban su participación en tributos del estado conforme al modelo de cesión de recaudación de impuestos estatales.

La estabilidad presupuestaria, que ha de regir la elaboración, la aprobación y la ejecución de los Presupuestos y demás actuaciones que afecten a gastos e ingresos del Sector Corporaciones Locales (la propia Entidad, los organismos y empresas productores no de mercado así como las asociaciones y fundaciones controladas y financiadas por la Entidad Local), aparece definida como la situación de equilibrio o superávit estructural. Para el resto de entidades que conformarían el sector local, aquéllos que conforme establece el SEC95 se definirían como productores de mercado, la estabilidad presupuestaria se identifica con la posición de equilibrio financiero.

Dicho de otro modo respecto al primer grupo, no se podrá incurrir en déficit estructural, entendiendo éste como déficit ajustado del ciclo, neto de medidas excepcionales y temporales y para cuyo cálculo se remite a la "metodología utilizada por la Comisión Europea en el marco de la normativa de estabilidad presupuestaria".

No obstante, sí se podrá alcanzar un déficit estructural, pero para el conjunto de Administraciones Públicas, que no supere el 0,4% del PIB cuando se acometan reformas estructurales con efectos presupuestarios a largo plazo. El problema de índole práctico podría plantearse en el reparto de "la tarta del déficit" entre las administraciones, y en última instancia qué parte de ese déficit podría atribuirse al subsector Corporaciones Locales, y más en concreto, a cada entidad local. Podría interpretarse, tal y como está revelando la actualidad, que la voluntad del legislador es permitir la adopción de medidas de ajuste con efectos de ahorro presupuestario en ejercicios venideros pero que en el año de su adopción supongan un mayor coste, con claras referencias indirectas a las reorganizaciones del sector público y a la reducción del número de efectivos al servicio de la administración, para lo cual ya se preparó el marco legal necesario con la reciente aprobación de la reforma laboral (Real Decreto-Ley 3/2012 -EDL 2012/6702-) que novedosamente y respecto a legislaciones anteriores contempla expresamente el despido en el sector público.

Salvo esta posibilidad de acometer reformas estructurales y por tanto obtener puntualmente un déficit estructural, y mientras que para el Estado o las Comunidades Autónomas esta Ley prevé la presentación de déficit en casos excepcionales y siempre que lo apruebe el Congreso de los Diputados por mayoría absoluta, la redacción de la nueva norma relega a las Corporaciones Locales, a la obtención de una posición de equilibrio o superávit presupuestario, entendiendo que no existe para ello el período transitorio al que hace referencia la Disposición Transitoria Primera, cuando advierte que la reducción del déficit estructural del conjunto de Administraciones Públicas se distribuirá entre Estado y Comunidades Autónomas.

En este punto podría entenderse también que si una Corporación Local incurre en déficit estructural, el que le corresponda, y si finalmente se esclarece el reparto de ese 0,4% del PIB, por la adopción de medidas estructurales como el pago de indemnizaciones por el despido de efectivos, el ejercicio siguiente, y una vez abordados estos sobrecostes que revertirán en ahorro en presupuestos futuros, se ha de estar en situación de equilibrio o superávit presupuestario, y así, todos los ejercicios. Y así parece deducirse también de los objetivos de estabilidad presupuestaria de los que informó la FEMP en su Circular 10/2012, de 31 de julio, para las Entidades Locales en el trienio 2013-2015 (EDD 2012/214591) (0%).

El principio de sostenibilidad financiera se instrumenta como la limitación de los volúmenes de deuda financiera, cuyo límite asciende al 60% del PIB para el conjunto de Administraciones Públicas, correspondiendo de éstos un 3% al conjunto de Corporaciones Locales. Cabría dilucidar en este punto, el reparto de este límite objetivo a cada entidad local, pudiendo interpretar que podría efectuarse, tal y como se ha hecho en el pasado con los márgenes de flexibilidad sobre el cumplimiento de requisitos en situaciones de incumplimiento de la estabilidad presupuestaria, con su traducción a términos de ingresos no financieros de cada entidad local. La Circular de la FEMP mencionada, lo sitúa en el período 2013-2015 en el 3,8% sobre el PIB.

La Ley limita el nuevo endeudamiento a las Administraciones Públicas cuyo volumen de deuda se sitúe por encima del 95% del límite del 60% (distribuido por subsectores), a la formalización únicamente de operaciones de tesorería. Se entiende que si durante el período transitorio, hasta 2020, se superan ampliamente los límites objetivos, las únicas operaciones a formalizar serían las de tesorería.

Además, en aplicación de medidas procíclicas, y tal y como se establece en las disposiciones del período transitorio, si el PIB crece por encima del 2% o se genera empleo en la economía por encima de esa tasa, la deuda pública deberá reducirse en ese mismo porcentaje (nada dice la ley, si la deuda de cada administración o la del conjunto del sector público, para lo cual habrá de estar atentos al reparto que se efectúe por el Ministerio).

A diferencia de lo contemplado para las Comunidades Autónomas para la cobertura de servicios públicos fundamentales, no existen mecanismos excepcionales de autorización de deuda a las Corporaciones Locales para estos mismos fines durante el período transitorio.

Por su parte, mediante la denominada "regla del gasto" se introduce un límite (la tasa de referencia de crecimiento del PIB a medio plazo de la economía española) a la variación del gasto computable, entendiendo como tal "los empleos no financieros en términos SEC95, excluidos los gastos financieros [...], la parte del gasto financiado con fondos finalistas procedentes de la Unión Europea o de otras Administraciones Públicas y las transferencias [...] a las Corporaciones Locales vinculadas a los sistemas de financiación". En la circular de la FEMP citada, se anticipó que la fijación de dicha tasa de referencia sería del 1,7% para 2013 y 2014 y del 2% para 2015.

En concreto, el 21 de julio de 2012, el Gobierno elevó al Congreso, junto a los objetivos de déficit público (0%) y de deuda pública (3,8% del PIB) para el periodo 2013-2015, la regla de gasto para los presupuestos del 2013, 2014 y 2015, esto es, 1,7%, 1,7% y 2% respectivamente.

Los acuerdos citados fueron aprobados por el Congreso el 24 de julio de 2012, y Senado el 26 de julio de 2012.

Incumplir la regla de gasto conllevará la obligación de aprobar un plan económico-financiero.

IV. Fijación y aprobación de los objetivos de estabilidad presupuestaria y de deuda pública

Previo informe de la Comisión Nacional de Administración Local y a propuesta del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, el Gobierno mediante acuerdo del Consejo de Ministros fijará en el primer semestre de cada año el objetivo de estabilidad presupuestaria en términos de capacidad o necesidad de financiación de acuerdo con la definición contenida en el Sistema Europeo de Cuentas Nacionales y Regionales, y el objetivo de deuda pública para las Corporaciones Locales, referidos a los tres ejercicios siguientes. Finalmente, estos objetivos serán aprobados tras los debates parlamentarios en el Congreso y el Senado, por las Cortes Generales.

V. ¿Cómo ha de calcularse la estabilidad presupuestaria?

Al igual que la anterior norma vigente en términos de estabilidad presupuestaria, la nueva Ley Orgánica refiere la fijación, medición y cálculo de la estabilidad en términos de capacidad o necesidad de financiación conforme se establece en el Sistema Europeo de Cuentas Nacionales y Regionales (SEC95).

El SEC95, como ya se anticipó anteriormente, es un sistema de información contable que pretende homogenizar el tratamiento de datos de contabilidad nacional de los Estados miembros de la Unión Europea, resultando un instrumento de referencia en el sistema estadístico europeo. Presenta el inconveniente práctico para el sector local de que el tratamiento de los datos en términos de contabilidad nacional nada tiene que ver con el sistema de contabilidad presupuestaria que es el sistema de información contable que refleja la gestión económica de las entidades locales.

No se ha aprovechado la nueva Ley para avanzar en la clarificación conceptual de la estabilidad presupuestaria conforme a las definiciones y a los sistemas de información contable de las Entidades Locales, sino que a falta de nuevas herramientas, el recurso a la doctrina anterior parece inevitable, de forma que se repetirán las controversias y la problemática de aplicación de la anterior norma. Y no sólo no se facilita normativamente el tránsito de un sistema a otro, sino que mediante el principio de transparencia se prevé que los presupuestos públicos se acompañen "de la información precisa para relacionar el saldo resultante de los ingresos y gastos del Presupuesto con la capacidad y necesidad de financiación calculada conforme a las normas del Sistema Europeo de Cuentas Nacionales y Regionales".

A falta de una traducción normativa de la contabilidad nacional a la contabilidad presupuestaria, el cumplimiento del principio de estabilidad en las entidades locales, medido en términos de contabilidad nacional (SEC 95), ha venido "interpretándose", siendo la interpretación comúnmente aceptada, que seguramente y ante la ausencia de desarrollos normativos adaptados a las Entidades locales, seguirá utilizándose, la que conduce a la generación de un resultado por operaciones no financieras (diferencia entre ingresos y gastos de la suma de Capítulos 1 a 7 del Presupuesto), superavitario o cero.

Complementando esta "interpretación" inicial, el Ministerio de Hacienda a través de la Intervención General de la Administración del Estado (IGAE) y en respuesta al mandato del "Acuerdo de la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos sobre mejoras en la transparencia en el ámbito de la información económica y estadística proporcionada por el Gobierno" elaboró en el anterior marco normativo, una guía denominada "Manual de cálculo de déficit en contabilidad nacional adaptado a las Corporaciones Locales". El propósito de esta guía, según reza en la web de dicho organismo, es el de "servir de ayuda a las distintas administraciones para que puedan obtener de manera sencilla, a partir de la información de base suministrada por sus cuentas públicas, una buena aproximación del déficit valorado de acuerdo a los criterios del Sistema Europeo de Cuentas Nacionales y Regionales (SEC 95)". Ha de entenderse pues que, si no se producen alternativas reglamentarias que lo mejoren, este manual elaborado por la IGAE y que interpreta de forma aproximada el SEC, seguirá siendo un referente a utilizar para determinar la estabilidad.

El alcance que en la práctica quiere significar este manual viene dado por la adición de una serie de ajustes entre el saldo presupuestario no financiero (el obtenido de la contabilidad presupuestaria de las entidades locales) y el déficit o superávit en contabilidad nacional, dedicando un epígrafe de dicho manual a este objeto. Estos ajustes se fundamentan en los diferentes criterios de imputación de ingresos y gastos en contabilidad nacional y contabilidad presupuestaria. Así, mientras que en la primera los ingresos se imputan atendiendo al principio de caja, en el presupuesto, rige el principio de devengo, mientras que en los gastos, la contabilidad nacional atiende al principio de devengo, y no así el presupuesto, que pivota en torno al criterio de caja, interpretado como exigibilidad de la obligaciones.

Los ajustes incluidos en el manual citado para aproximar el resultado de la contabilidad presupuestaria a la contabilidad nacional, son los siguientes

- Los capítulos 1, 2 y 3 del presupuesto de ingresos deben reflejar los ingresos que corresponderían según criterio de caja (criterio de contabilidad nacional) y no según principio de devengo (criterio de contabilidad presupuestaria).

El ajuste correspondiente vendrá determinado por la diferencia entre la suma de derechos reconocidos de los citados capítulos y la recaudación total de dichos ingresos en el ejercicio, correspondiente bien a los derechos reconocidos en el ejercicio corriente bien a derechos reconocidos en ejercicios anteriores. Así, si el importe de los derechos reconocidos supera la suma de los cobros, se efectuará un ajuste negativo, incrementando el déficit o minorando el superávit, y viceversa.

No daría lugar a ajuste alguno, por coincidencia de los criterios de contabilidad nacional con los de la contabilidad presupuestaria, (criterio de caja), en los conceptos presupuestarios de tributos cedidos a Corporaciones Locales (IRPF, IVA e Impuestos Especiales).

- Los intereses financieros (capítulo 3 de gastos), han de presentarse según principio de devengo (criterio de contabilidad nacional), mientras que en contabilidad presupuestaria rige el principio de caja (momento de su vencimiento).

El ajuste vendrá determinado mediante la suma de los intereses correspondientes al ejercicio presupuestario de referencia cuyo pago se ha diferido al ejercicio siguiente, y la detracción de los intereses que siendo su ejercicio de devengo el precedente se abonaran en el ejercicio de referencia. Es decir, es necesario considerar sobre el saldo presupuestario y según los casos, los intereses diferidos, con signo positivo si se difiere su pago al ejercicio posterior y con signo negativo si su pago ya se difirió en el ejercicio precedente.

- Realización de inversiones por el sistema de "Abono total del precio".

Aunque hasta la fecha no se ha aprobado el marco legal que permita a las Corporaciones Locales la realización de inversiones públicas bajo este modelo, el Manual del cálculo del déficit, aún haciendo mención a esta ausencia normativa, incluye los ajustes que correspondería efectuar en este caso.

El modelo de abono total del precio o "modelo alemán" se caracteriza por el diferimiento del reconocimiento contable de las inversiones al momento en que finalizan y entregan las mismas, difiriendo también en consecuencia el supuesto recurso al endeudamiento para su financiación, y el condicionamiento de los niveles de gasto y deuda de los ejercicios futuros.

Aunque durante la ejecución de la inversión no se registrarían movimientos en la contabilidad presupuestaria, sí es preciso realizarlos, bajo el principio de devengo, en contabilidad nacional. El ajuste a efectuar en los ejercicios que median entre la formalización del contrato y la entrega de la obra consistiría por tanto en incrementar el déficit en términos de contabilidad nacional por las imputaciones correspondientes de formación bruta de capital devengada por las obras ejecutadas en cada ejercicio. En el ejercicio de entrega del bien, será preciso disminuir el déficit que resultaría en términos de saldo presupuestario mediante la detracción de los importes de formación bruta de capital e intereses cuyo devengo no corresponda a dicho ejercicio (y que por otro lado, ya han sido tenidos en consideración en los ejercicios precedentes).

- Realización de inversiones con encomienda a empresas públicas incluidas en el Sector de Sociedades no Financieras (sociedad orientada al mercado y por tanto no considerada como administración pública).

En contabilidad nacional, la inversión realizada debe tener reflejo en las cuentas de la Entidad local que efectuó la encomienda de dichas inversiones y por tanto, la imputación correspondiente de formación bruta de capital anual incrementará el déficit de cada ejercicio, y ello, a pesar de que en contabilidad presupuestaria se efectuará un solo pago a la entrega de la inversión ejecutada. Si se efectúan pagos parciales durante la ejecución de las inversiones, éstos deberán ser tenidos en cuenta, neutralizando en todo o en parte, en función de su importe, las imputaciones de mayor déficit a la Entidad Local por el valor de la obra ejecutada en dicho ejercicio.

- Transferencias entre Administraciones Públicas, internas dentro del grupo local y externas, procedentes del resto de subsectores de las Administraciones Públicas.

En contabilidad nacional rigen los criterios de contabilización seguidos por la entidad pagadora de la transferencia, de forma que para determinar los posibles ajustes es preciso conocer los criterios contables seguidos por la "administración concedente", lo que en el caso de las trasferencias externas puede que no siempre resulte factible.

Los ajustes en transferencias internas se efectuarán en la entidad receptora teniendo como objeto la eliminación de posibles diferencias de criterio o importe en la contabilización de la operación respecto al efectuado por la entidad pagadora. Así, se incrementarán los ingresos de la entidad receptora si ésta ha registrado un importe de derechos menor que los registrados como obligaciones en la entidad pagadora, disminuyendo el déficit, o bien, se minorarán los ingresos de la entidad receptora si ésta ha registrado derechos en un importe mayor de los gastos reconocidos por la entidad pagadora, incrementado el déficit en este caso.

En el mismo sentido se han de efectuar los posibles ajustes en contabilidad nacional cuando la entidad local sea receptora de transferencias externas, y ello, puesto que rigen como se comentaba con anterioridad los criterios de la entidad pagadora.

- Venta de acciones de sociedades por parte de las Entidades Locales.

Con carácter general, las ventas de acciones por las Entidades Locales son operaciones financieras, y no deben tener transcendencia en los resultados de capacidad/necesidad de financiación.

No obstante, si las acciones son vendidas por una sociedad controlada por la Entidad Local no considerada como Administración Pública (venta indirecta), resulta preciso efectuar un análisis más exhaustivo para determinar si los ingresos procedentes de la actuación de esta unidad de mercado (la sociedad) se destinan a fines de política pública apoyando actividades deficitarias de empresas del grupo local u otras empresas. Si fuera este el caso, se entiende que la sociedad actúa en nombre de la entidad local, debiendo reasignarse esta operación, de unidades de mercado a administraciones públicas. Ello supondría que los empleos deben considerarse como realizados por la entidad local, por lo que la reasignación incrementaría el déficit de la misma.

- Dividendos y participación en beneficios.

Las sociedades públicas (no de mercado o de mercado) pueden repartir dividendos a quienes participen en su capital.

En contabilidad nacional los dividendos son beneficios antes de impuestos, se tratan como rentas (recursos obtenidos de la actividad productiva en una sociedad) y por tanto, son operaciones no financieras. En contabilidad presupuestaria los ingresos por dividendos son también ingresos no financieros (Capítulo 5, Ingresos Patrimoniales), de forma que su recepción y registro presupuestario no conlleva ajustes para la determinación del saldo de déficit en contabilidad nacional. No obstante, aunque no supone la realización de ajuste alguno porque se trata de operación no financiera en cualquier caso, el flujo de dividendos de una sociedad pública no de mercado a la entidad local, se entiende como transferencia.

En el mismo caso se encuentra el reparto de beneficios con cargo a Reservas acumuladas (beneficios de ejercicios anteriores no repartidos), que bajo la óptica de contabilidad nacional siguen tratándose, dada su naturaleza, como una operación no financiera y por tanto no requerirá de ajustes en contabilidad nacional al no implicar modificaciones en el saldo presupuestario.

Distinto es el caso del reparto de dividendos como consecuencia de la venta de activos o de su revalorización. Estas operaciones tienen la consideración de financieras en contabilidad nacional por lo que para calcular la capacidad/necesidad de financiación desde el saldo presupuestario es preciso incorporar un ajuste consistente en la minoración de los ingresos que la entidad local habría contabilizado por esta operación como no financieros.

- Ingresos obtenidos de la Unión Europea.

Las entidades locales contabilizan los ingresos procedentes de la Unión Europea en el momento de recibirlos (principio de caja), produciéndose el reconocimiento de las obligaciones que estos ingresos financian de manera independiente a la recepción de los mismos. La medición de los desfases entre los gastos y sus ingresos afectados se efectúa a través de la magnitud presupuestaria denominada desviación de financiación.

En contabilidad nacional sin embargo, para la contabilización de estos ingresos por parte de la entidad local rige un principio más cercano al de devengo que al de caja al establecer que su registro debe realizarse cuando la corporación local realice los gastos, momento que ha de coincidir también con el envío de la documentación a Bruselas. En el caso español, se produce en parte por la amplia descentralización en la gestión de los fondos, una importante dilación entre la realización de los gastos y la remisión de las certificaciones correspondientes a la Unión Europea, estableciendo el manual como criterio de reconocimiento de los derechos, el momento en que se envían dichas certificaciones a la unidad administrativa.

Por consiguiente, el ajuste a realizar sobre el saldo presupuestario vendrá dado por la diferencia entre los ingresos reconocidos (normalmente por el principio de caja) con los que resulten de aplicar el porcentaje de cofinanciación sobre los gastos certificados ante la unidad administrativa. Si esta diferencia es positiva, se producirá un ajuste negativo del saldo presupuestario, incrementando el déficit, y si es negativa, es preciso imputar mayores ingresos de los reconocidos, minorando el déficit o incrementando el superávit según el caso.

Mención aparte ha merecido para el manual de referencia los casos en los que la entidad local no resulta beneficiaria de los fondos europeos, sino que ejerce de simple intermediaria, en cuyo caso y de cara al cálculo del déficit en contabilidad nacional ha de eliminar los ingresos y los gastos asociados a los programas europeos.

Por último, los anticipos recibidos tendrán el carácter de ingreso financiero, y solamente se considerarán como no financieros cuando se certifique el gasto financiado. De esta forma, los anticipos se considerarán ajustes negativos al saldo presupuestario por su importe íntegro siempre que no se haya certificado cuantía alguna de los gastos a los que financian.

- Operaciones de permuta financiera o swaps.

Los contratos de permuta financiera tienen la consideración de operaciones financieras en contabilidad nacional. No deben incidir en el cálculo del déficit, de forma que cualquier registro contable como operación presupuestaria no financiera ha de ser eliminado, modificando en dichos importes el saldo presupuestario. Por consiguiente, los ajustes sobre el saldo presupuestario vendrán dados por la eliminación de las operaciones que en contabilidad presupuestaria se registren por estas operaciones.

Sin embargo, y sólo a efectos del procedimiento aplicable en el caso de déficit excesivo, los resultados derivados de los swaps de intereses sí son considerados como integrantes del déficit/superávit de contabilidad nacional. De esta forma si se obtienen beneficios en la operación se considerarán éstos como menores gastos (aunque no habría que efectuar ajustes pues estarían registrados los intereses a pagar en la contabilidad presupuestaria), considerándose mayores gastos en el caso de obtención de pérdidas, (que al igual que el caso anterior, ya se contemplarían en la contabilidad presupuestaria).

- Ejecución de avales concedidos a empresas públicas.

En contabilidad presupuestaria la ejecución o reintegro de avales concedidos supone el registro de operaciones por Capítulo VIII, Variación de Activos Financieros.

No obstante en contabilidad nacional estas operaciones no tienen carácter financiero sino que suponen una asunción de deudas por parte de la Entidad Local, determinando esta actuación la merma de su capacidad de financiación. Así, cuando se ejecuta un aval es preciso reclasificar esta operación a transferencia de capital, incrementando el déficit, o incrementando los ingresos no financieros, y por tanto disminuyendo el déficit, en el supuesto de reintegros de avales ejecutados.

- Aportaciones de capital a empresas públicas.

En contabilidad presupuestaria las aportaciones de capital a empresas públicas se registran por Capítulo VIII, Variación de Activos Financieros. No obstante, en los casos siguientes la contabilidad nacional clasifica estas operaciones como no financieras (transferencias de capital), incrementando los saldos de déficit de la entidad local (o disminuyendo el superávit en su caso)

- Aportaciones al capital de sociedades públicas no orientadas al mercado.

- Aportaciones al capital de sociedades públicas orientadas al mercado y que obtengan pérdidas.

- Aportaciones al capital de sociedades públicas orientadas al mercado que acumulan pérdidas, en el importe que dicha aportación sea equivalente a las pérdidas acumuladas. (Los excesos de aportación sobre la acumulación de pérdidas se seguirían considerando como operaciones financieras en contabilidad nacional).

- Asunción y cancelación de deudas de las empresas públicas.

La contabilidad nacional considera como una transferencia de capital realizada por la entidad local a una sociedad pública cuando la primera asume deudas de la segunda o cuando cancela o condona una deuda que la sociedad pública mantiene con ella. Estas operaciones, por tanto, han de considerarse en el cálculo de la capacidad o necesidad de financiación de la Entidad Local, suponiendo una disminución del saldo presupuestario.

Existen no obstante dos excepciones en las que la operación se trata como una adquisición de acciones y otras participaciones y por tanto, sin incidencia en el déficit:

- Cuando la operación se produce en el marco de la privatización de la sociedad que se prevé concluirá en el corto plazo (menos de un año).

- Cuando tras la asunción o cancelación de deuda la sociedad desaparece como unidad institucional.

- Gastos realizados en el ejercicio y pendientes de aplicar al presupuesto.

El principio general que rige en contabilidad nacional para la imputación de los gastos es el de devengo. Por esta razón, es preciso considerar para el cálculo del déficit del ejercicio, el importe de las obligaciones devengadas que aún no han sido aplicadas a presupuesto a pesar de ser dicha aplicación procedente.

El importe de estas obligaciones se registra contablemente en la cuenta 413 "Acreedores por operaciones pendientes de aplicar al presupuesto". Así, si el saldo de esta cuenta, descontando el importe de los acreedores cuyo devengo provenga de ejercicios anteriores, es positivo, se efectuará un ajuste que incremente el déficit en contabilidad nacional.

Adicionalmente, el Manual del cálculo del déficit en contabilidad nacional adaptado a las corporaciones Locales establece también la metodología para determinar el déficit o superávit de las unidades sometidas al Plan General de Contabilidad.

El problema de índole práctico que resultaría de la aplicación de los contenidos del Manual, vendría dado por la voluntad o no de incluir todos estos ajustes, pues no resultan un mandato legal de obligado cumplimiento, incluso la subjetividad a la hora de decidir qué ajustes de los propuestos considerar. Adicionalmente, la posibilidad de incluir ajustes no previstos en el manual pero que la especificidad local aconseje su inclusión para una medición más apropiada de los objetivos. La problemática anterior derivaría en la heterogeneidad de la información presentada por las diferentes administraciones locales o incluso, dentro de una misma entidad local, su información referida a diferentes períodos por posibles cambios de criterio, interpretativos en cualquier caso, sobre los ajustes a introducir.

La introducción de ajustes sobre el déficit/superávit de las operaciones no financieras para el cálculo de la estabilidad ha resultado "aceptada" de manera generalizada en el momento de la liquidación del presupuesto. No obstante, ha sido importante la corriente de resistencia encontrada, y no sin razón, para la realización de ajustes en el presupuesto inicial, y ello por la ilógica aplicación de ajustes derivados de una norma "ex post" sobre un estado previsional "ex ante".

A pesar de ello, parece que la reciente aprobación de la Orden HAP/2105/2012 de 1 de octubre, por la que se desarrollan las obligaciones de suministro de información previstas en la Ley Orgánica 2/2012 (EDL 2012/210303), induce claramente a la realización de dichos ajustes no sólo en el presupuesto inicial sino también en las líneas fundamentales del mismo y así parece deducirse al contemplar dicha norma que el envío de la información referida ha de efectuarse junto con aquella que "permita relacionar el saldo resultante de los ingresos y gastos [...] con la capacidad o necesidad de financiación, calculada conforme a las normas del Sistema Europeo de Cuentas".

VI. Incumplimiento del objetivo de estabilidad presupuestaria, de la sostenibilidad financiera y del techo de gasto. Autorizaciones al endeudamiento y elaboración de Planes Económico-Financieros

Como novedad respecto a la legislación anterior, la nueva norma incorpora un sistema de vigilancia permanente sobre la consecución de los objetivos de estabilidad, de deuda y de regla de gasto a lo largo del ciclo presupuestario, con control de los mismos desde la formulación de las líneas fundamentales del presupuesto, su aprobación inicial, la aprobación de la liquidación presupuestaria, evaluando también el cumplimiento con los datos de ejecución presupuestaria.

Derivado de los resultados del control efectuado, la graduación de las medidas a acometer variarán desde la prevención o advertencia a la imposición de medidas correctivas y por último medidas coercitivas, cerrando el abanico de medidas con la posibilidad contemplada en la Ley de disolución de la Entidad Local si se valora su gestión como gravemente dañosa para los intereses generales.

De la lectura de la nueva norma se deduce que la voluntad del legislador, bien por omisión o bien de manera intencionada, es la de otorgar tratamiento diferenciado a los supuestos de incumplimiento del objetivo de estabilidad presupuestaria y de deuda pública en función de si la Entidad Local que incumple está sujeta al modelo de cesión de tributos del Estado (según lo establecido en los arts. 111 y 135 TRLRHL - EDL 2004/2992-), o bien recibe su Participación en Tributos del Estado conforme al modelo de variables. Así, cuando el primer grupo de Entidades Locales incumpla la estabilidad (es decir que obtengan necesidad de financiación en términos de contabilidad nacional, tras efectuar a su vez los ajustes interpretativos que correspondan desde la información que se obtenga de la contabilidad presupuestaria), o los límites de deuda, necesitarán autorización del Estado o de la Comunidad Autónoma con competencias en tutela financiera para formalizar operaciones de endeudamiento a largo plazo. No se deduce que esta autorización resulte necesaria si la Entidad Local incumplidora está sujeta al modelo de variables, frente a la anterior norma, en la que todas las entidades que incumplían la estabilidad necesitaban autorización para el endeudamiento a largo plazo, y únicamente las del régimen general no lo necesitaban para el corto.

Además de precisar autorización para formalizar deuda en el supuesto del Entidades Locales sujetas al modelo de cesión, el incumplimiento de la estabilidad, de los límites de deuda o de la regla de gasto requerirá por parte de todas las Entidades Locales incumplidoras, la aprobación de un plan económico-financiero de equilibrio (PEF) a un año, frente al plazo de tres años que para este plan contemplaba la anterior normativa. Diferentes resultan también los requisitos de tramitación y aprobación de los nuevos PEF, de forma que una vez más y a diferencia de las Entidades Locales del régimen general cuya aprobación recae en el Pleno, en el caso de las Corporaciones Locales en régimen de cesión de tributos (arts. 111 y 135 TRLRHL), los Planes una vez aprobados por los respectivos Plenos, han de remitirse al Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, u órgano de tutela de la Comunidad Autónoma correspondiente, para su aprobación definitiva.

Si en los informes de seguimiento de los planes realizados por el Ministerio o por la Comunidad Autónoma que ejerza la tutela, se aprecia el incumplimiento de las medidas del plan y por ello derivara en el incumplimiento de la estabilidad presupuestaria, se aplicarán las medidas coercitivas previstas en la Ley, consistentes en la aprobación de una doble batería de medidas, por un lado y en el plazo de 15 días desde la detección del incumplimiento, la aprobación de una no disponibilidad de crédito en la cuantía que garantice el cumplimiento del objetivo, y por otro, la obligación de constituir como garantía un depósito en el Banco de España por importe del 2,8% de los ingresos no financieros de la Entidad Local ([1]), de forma que hasta que no se adopten las medidas que garanticen la consecución de objetivos, no podrá cancelarse dicho instrumento y por tanto, recuperar la liquidez inmovilizada.

En el supuesto de no adoptarse el acuerdo de no disponibilidad de crédito o éste resultara insuficiente, el Gobierno podrá acordar y materializar el envío de un equipo de expertos que propondrá a su vez las medidas de obligado cumplimiento que será preciso implementar para la consecución de objetivos, de forma que hasta que éstas no se implementen, no se podrá autorizar ninguna operación de crédito ni acceder a los mecanismos de financiación previstos en esta Ley ([2]).

En último término, y siempre que no se haya dado cumplimiento a los pasos procedimentales previos (no disponibilidad de crédito, depósito de garantías, implementación de medidas del comité de expertos), el Gobierno o la Comunidad autónoma que ejerza la tutela requerirá al Presidente de la Corporación para su cumplimiento y si aún así no se implementaran las medidas definidas, se obligará a la Corporación a su cumplimiento forzoso. La persistencia del incumplimiento y si éste deriva en incumplimiento de la estabilidad, de la deuda o de la regla de gasto, podrá considerarse gestión gravemente dañosa para los intereses generales pudiendo procederse en último término a la disolución de los órganos de la Corporación Local.

VII. Inconsistencia de la medición del objetivo de estabilidad con la normativa presupuestaria y contable. Desviaciones de Financiación y modificaciones presupuestarias financiadas con RTAGFA (o excesos de financiación afectada)

La obtención del déficit o superávit en términos de SEC 95, tal y como se ha comentado en el epígrafe sobre el cálculo de la estabilidad presupuestaria, bien el obtenido directamente de los capítulos presupuestarios (diferencia capítulos 1 a 7 de ingresos y gastos), o bien añadiendo al resultado que así se obtenga los "ajustes del manual" recomendados, adolece de importantes inconsistencias que suponen tanto entrar en conflicto con la normativa básica que regula el funcionamiento y los procedimientos presupuestarios y contables de las entidades locales, como incumplimientos sistemáticos de la ley de estabilidad. Las entidades locales deben llevar un control exhaustivo de la financiación afectada, y por ende, de las desviaciones de financiación que se producen en la ejecución de sus presupuestos.

Magnitudes como las desviaciones de financiación positivas y negativas imputables al ejercicio, reguladas por las diferentes Instrucciones de Contabilidad Local a través de órdenes ministeriales, minoran o incrementan, en su caso, el resultado presupuestario de la Entidad, y se obvian en términos de contabilidad nacional, pudiendo su inclusión influir de manera determinante en el tránsito de una situación de déficit a superávit o viceversa, omisión de máxima importancia por otro lado por las consecuencias prácticas en las que deriva la obtención de un resultado u otro.

Por otro lado, la suma de las desviaciones de financiación acumuladas positivas al cierre de cada ejercicio presupuestario, que viene a significar los excesos de financiación o financiación anticipada de la que dispone la entidad local para acometer gastos futuros, es de máxima importancia en la determinación del Remanente de Tesorería para Gastos Generales, indicador de la solvencia de la Entidad Local y referente por excelencia en la medición de la salud de las finanzas locales. Esta magnitud, por ese carácter de anticipo de financiación respecto a los gastos que financia, y por tanto garante absoluto de que se dispone de la financiación para acometer los gastos, puede financiar modificaciones presupuestarias durante el ejercicio, tales como incorporación de remanentes (de incorporación obligatoria salvo que se desista de su ejecución), créditos extraordinarios o suplementos de crédito, y así lo prevé la normativa presupuestaria de régimen local.

Los nuevos créditos procedentes de las referidas modificaciones se materializan normalmente en capítulos de gasto no financiero (1 a 7). En contrapartida, el capítulo del presupuesto donde se recogen los excesos de financiación de un ejercicio a otro, que cubrirían estas modificaciones de crédito, es el 8 de ingresos, y así se ha venido regulando a través de las diferentes órdenes ministeriales que han establecido la estructura de los Presupuestos de las Entidades Locales ([3]) que, en función de su naturaleza, clasifica los presupuestos por capítulos económicos.

Con esta convención de contabilizar el remanente de tesorería en este capítulo presupuestario de ingresos, se equiparan los ahorros o excedentes de financiación provenientes de ejercicios anteriores, independientemente de la naturaleza de los ingresos que los originaron ([4]) con el producto de la enajenación de acciones o participaciones en empresas, cuya naturaleza económica sí responde a la de activo financiero.

De esta forma, la ejecución de una actividad cotidiana y legal en las entidades locales, además de saludable, cual es la financiación en un ejercicio de gastos cuyos ingresos ya se produjeron en ejercicios anteriores (es decir, ahorro o excedentes), conducirían a déficit en términos de "equivalencia" con contabilidad nacional, y por tanto a incumplimientos sistemáticos de la estabilidad, tal y como se está midiendo, con la gravedad de las implicaciones que de ello se derivan. Es decir, se pasaría de una situación de paradigma de prudencia cual es la reserva en el año de origen de ingresos afectados a la ejecución de sus fines específicos, a una situación de incumplimiento de la ley de estabilidad en el ejercicio en que los gastos se realicen. De esta forma, lo que en un año puede calificarse de buena práctica, resulta al ejercicio siguiente una operación punible desde la óptica de la estabilidad.

La inconsistencia del sistema de medir la estabilidad presupuestaria es máxima en el caso de las modificaciones presupuestarias por incorporación de remanentes financiadas con excesos de financiación, que son de incorporación obligatoria tal y como así establece la normativa presupuestaria local, y derivan automáticamente en situaciones de incumplimiento y en la obligatoriedad de elaborar planes económico-financieros de equilibrio, y en la necesidad de sometimiento a autorización administrativa de las nuevas operaciones de endeudamiento.([5])

El análisis de cómo de una situación saludable y normalizada en el contexto de aplicación expresa de la normativa de régimen local, se transita a una situación de incumplimiento del objetivo de estabilidad, fundamentalmente derivado de lo que ha resultado una aplicación convencional del ejecutivo (a través de órdenes ministeriales) de conceder el carácter de activo financiero a ingresos que en el año de su materialización u origen no tenían esta naturaleza (enajenaciones, ingresos de naturaleza urbanística, subvenciones), no deja de plantearse en los momentos actuales como un serio inconveniente, no justificado, para las haciendas locales.

En definitiva, la convivencia "pacífica" entre la normativa presupuestaria local y la doctrina que se ha establecido para medir la estabilidad de los presupuestos locales, proveniente de interpretaciones aderezadas con recomendaciones de manual, requeriría de un nuevo planteamiento que adecue por ejemplo la naturaleza presupuestaria de los excedentes de ingresos en los ejercicios siguientes a los que se producen, e integre las especificidades de los estados contables y presupuestarios con aquéllos que finalmente han de establecerse como verdaderos indicadores de la estabilidad presupuestaria, sobrando en cualquier caso las recetas de evitar los desfases naturales entre la ejecución de ingresos y gastos que, por alejados de la realidad local, carecen de legitimidad lógica y razonable.

VIII. Conclusiones

La nueva Ley de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera introduce como novedad la regulación conjunta de los principios de estabilidad y de deuda pública, estableciendo supuestos márgenes y regulando actuaciones de autorización administrativa de deuda en casos de incumplimiento de la estabilidad. Pero parece deducirse que el recurso a deuda financiera para la financiación de inversiones, tal y como prevé el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, si la medición de la estabilidad se efectúa como hasta ahora ha venido interpretándose, supone incumplimientos sistemáticos del principio de estabilidad, y ello, porque ingresos financieros (deuda) "financian" gastos no financieros (inversiones). De esta forma y aunque se tengan márgenes para el endeudamiento, la formalización de nueva deuda siempre supondrá el incumplimiento de la ley de estabilidad.

A la misma situación de incumplimientos sistemáticos de la ley de estabilidad conduce la incorporación obligatoria de remanentes de crédito financiados con remanente de tesorería afectado, así como las modificaciones de crédito extraordinario y suplemento de crédito financiadas con estos recursos, poniendo de manifiesto también en estos casos una clara contradicción normativa entre la Ley de Estabilidad y la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, contradicción que lejos de abordarse de cara a solventar los conflictos planteados en el día a día de las Corporaciones Locales, parece abocada a ser obviada, dificultando enormemente el normal funcionamiento de las Entidades Locales, y conduciéndolas inexorablemente al sometimiento a regímenes administrativos para la autorización de deuda y a la aprobación de Planes Económicos Financieros para reducir en un año los "desequilibrios" alcanzados.

En estos Planes, las medidas por el lado de ingresos podrían venir dadas por ejemplo por el incremento impositivo o/y en el lado de los gastos, con la reducción del número de efectivos (con el amparo de la reciente reforma laboral), elevando notablemente los costes de la inversión que se lleven a cabo desde instancias municipales en el caso de que el incumplimiento provenga de la formalización de deuda. Todo ello, descontados claro está, los supuestos censurables de malas prácticas de sobredimensionamiento de inversiones y desajuste financiero claramente identificados y llevados a cabo por algunas administraciones. Mayores problemas de legitimidad lógica alcanzarían dichos Planes si han de aplicarse por supuestas situaciones de incumplimiento derivadas de la incorporación de remanentes o de la aprobación de créditos extraordinarios y suplementos de crédito financiados con excedentes afectados, cuya financiación se ajusta en todos los casos a las determinaciones de la Ley de Haciendas Locales

En definitiva, parece que esta Ley viene a perfeccionar el estrangulamiento de los márgenes de gestión en el ámbito público, prohibiendo de facto el recurso al endeudamiento como fuente de financiación, de forma que las inversiones públicas se dejan al albur de la participación del sector privado en la gestión de lo público. Este axioma parece desplazar y dar por cerrado el protagonismo adquirido en la última década por el tan demandado Pacto Local que se ilusionaba con las mejoras en la financiación de las Entidades Locales.

En la práctica, esta norma viene a escenificar una cruzada contra el déficit y la deuda pública, estableciendo notables rigideces en la gestión pública e intensificando los sistemas de control y de intervención de las Administraciones Públicas españolas. Ello contrasta con el proteccionismo que en la Ley se dedica al sector financiero al declarar como prioritarios los pagos de intereses y capital de deuda pública (prioridad constitucional), frente a las prioridades de pago ya establecidas para las Corporaciones Locales en el TRLRHL.

El guiño al sector financiero se observa también en las disposiciones relativas al período transitorio de aplicación de la Ley (hasta 2020) -que establecen que si el PIB crece por encima del 2% o se genera empleo en la economía por encima de esa tasa, la deuda pública deberá reducirse en ese mismo porcentaje-, así como en la disposición que hace referencia al destino del superávit presupuestario, vinculado inexorablemente a la reducción del endeudamiento neto.

Y todo lo anterior, sin dar aparente respuesta a los problemas detectados en la aplicación práctica de la anterior normativa de estabilidad en las Entidades Locales en lo que respecta a los diferentes lenguajes presupuestarios y contables utilizados, la no consideración de magnitudes presupuestarias como las desviaciones de financiación, y los supuestos incumplimientos derivados de la financiación de las modificaciones presupuestarias de incorporación obligatoria de remanentes, así como de crédito extraordinario y suplemento de crédito financiados con remanente de tesorería afectado.

 

Notas

([1]) No dice nada la Ley respecto al ejercicio al que ha de ir referenciado dicho porcentaje, si bien puede entenderse que ha de ser el último si está cerrado.

([2]) Medidas extraordinarias de apoyo a la liquidez con aprobación de planes de ajuste para el cumplimento de la estabilidad presupuestaria y la deuda pública.

([3]) Tanto la vigente, de diciembre de 2008 y de aplicación a los presupuestos de 2010, como la que ésta sustituye, de septiembre de 1989.

([4]) Que tratándose de excedentes de financiación, y por consiguiente al ser ingresos afectados, su origen puede provenir del producto de contribuciones especiales, de cuotas de urbanización, de subvenciones finalistas, de enajenaciones o de endeudamiento financiero (capítulos 3, 4, 6, 7 y 9).

([5]) Algo avanzó el reglamento de la anterior ley de estabilidad al eximir de elaboración del plan en el caso de las modificaciones presupuestarias financiadas con remanente de tesorería para gastos generales, si bien se olvidó de excluir también las que se financiaban con remanente de tesorería afectado (excesos de financiación afectada), aunque esta posibilidad sí estuvo incluida en los borradores iniciales del reglamento mencionado.

 

Este artículo ha sido publicado en el "Boletín Derecho Local", el 1 de diciembre de 2012.