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COMENTARIO

Cálculo de la base imponible del ICIO: ¿debe incluirse en el presupuesto de ejecución material de una obra el coste del estudio de gestión de residuos?

Noticia

Comentario realizado por la Redacción de Lefebvre o alguno de sus colaboradores sobre una sentencia o consulta jurídica relevante


EDE 2014/60270

Fecha de la Consulta: 30 de abril de 2014

Planteamiento

¿Debe excluirse del presupuesto de ejecución material de una obra el coste del estudio de gestión de residuos a efectos de ICIO?

Respuesta

La base imponible del ICIO aparece regulada en el art. 102.1 TRLRHL (EDL 2004/2992) en los siguientes términos:

"La base imponible del impuesto está constituida por el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra, y se entiende por tal, a estos efectos, el coste de ejecución material de aquélla.

No forman parte de la base imponible el Impuesto sobre el Valor Añadido y demás impuestos análogos propios de regímenes especiales, las tasas, precios públicos y demás prestaciones patrimoniales de carácter público local relacionadas, en su caso, con la construcción, instalación u obra, ni tampoco los honorarios de profesionales, el beneficio empresarial del contratista ni cualquier otro concepto que no integre, estrictamente, el coste de ejecución material."

Tal y como se desprende del tenor literal de dicho precepto, la base imponible se circunscribe al concepto de "coste real y efectivo" o de "ejecución material". Como es sabido, dicha acotación ha sido objeto de múltiples controversias que, a su vez, han generado una prolija jurisprudencia sobre la materia que, de modo genérico, puede resumirse, siguiendo el FJ 3º de la Sentencia del TSJ Galicia de 25 de noviembre de 2002 (EDJ 2002/99351), afirmando que el coste real y efectivo es el representado por el de las partidas que determinan el coste de ejecución material de la obra, como así lo viene reiterando el TS desde la temprana sentencia de 1 de febrero de 1994 (EDJ 1994/757), excluyendo esa doctrina jurisprudencial de la base imponible del ICIO todos los gastos ajenos al estricto costo del concepto de obra civil. Así, la sentencia del TS de 24 de mayo de 1999 (EDJ 1999/11230) excluye "los importes correspondientes a equipos, maquinarias e instalaciones construidos por terceros fuera de la obra e incorporados a ella, en el sentido de no computar el valor de lo instalado aunque sí el coste de su instalación". Siendo igualmente de notar que las Sentencias de 3 de abril de 1996 (EDJ 1996/2010), de 29 de mayo de 1996 (EDJ 1996/3382) y de 28 de junio de 1996 (EDJ 1996/5351) aclaran que el objeto del tributo no está constituido por el valor de lo instalado sino por el coste de la instalación puesto que son las transformaciones del terreno necesarios para la implantación de la industria las que precisan de una licencia previa de obras o urbanística, señalando también la sentencia de 27 de febrero de 1995 (EDJ 1995/1262) que en una obra compleja cuyo presupuesto de ejecución incluya partidas de distinta naturaleza el Ayuntamiento debe realizar la necesaria labor de depuración para excluir de la base imponible aquellas que no respondan a instalaciones para cuyo establecimiento fuera preciso contar con previa licencia de obras o urbanística, aunque sí otro tipo de licencias.

Acotándose, pues, la base imponible al concepto de obra civil, la inclusión o no del Estudio de Seguridad y Salud en la base imponible del impuesto ha sido objeto también de cierta polémica, zanjada por el TS afirmando que debe considerarse excluido. Argumenta el TS que dicho estudio es ajeno al estricto costo del concepto de obra civil, por lo que debe ser excluido del cálculo de la base imponible del ICO (Sentencias del TS de 5 de julio de 1999; EDJ 1999/20840, de 24 de julio de 1999; EDJ 1999/21024, de 15 de abril de 2000; EDJ 2000/9037, y de 30 de abril de 2001; EDJ 2001/29571).

Así, con igual fundamento que para el Estudio de Seguridad y Salud, entendemos que debe excluirse de la base imponible, por no formar parte de la obra civil en el sentido arriba indicado, el Estudio de Gestión de Residuos, posición refrendada por sentencias como la del TSJ Andalucía de 29 de octubre de 2012 (EDJ 2012/336338) que, refiriéndose a la exclusión de la gestión de residuos, concluye en su FJ 5º lo siguiente:

"En similar sentido, debemos manifestarnos sobre la partida de gestión de residuos porque por más que vaya incluido en el proyecto de ejecución de obra, lo cierto y verdad es que no cumple con las demás premisas ya expuestas, para hacerse acreedora de su inclusión en la base imponible del Impuesto que nos ocupa".